導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇所得稅實施細則，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

執行日期：1980-12-14

(一九八0年十二月十日國務院批準)

第一條 本細則依據《中華人民共和國個人所得稅法》(以下簡稱稅法)第十四條的規定制定。

第二條 稅法第一條所說的在中華人民共和國境內居住滿一年的個人，是指一個納稅年度內在中國境內居住滿三百六十五日的個人。在納稅年度內臨時離境的，不扣減日數。

前項納稅年度指公歷每年一月一日起至十二月三十一日止。

第三條 在中華人民共和國境內居住滿一年，但未超過五年的個人，其從中國境外取得的所得，只就匯到中國的部分繳納個人所得稅;居住超過五年的個人，從第六年起，應當就從中國境外取得的全部所得納稅。

第四條 稅法第二條所說的各項所得，其范圍如下：

一、工資、薪金所得，是指個人在機關、團體、學校、企業、事業等單位從事工作的工資、薪金、獎金、年終加薪等所得。

前項獎金，不包括科學、技術、文化成果獎金。

二、勞務報酬所得，是指個人從事設計、安裝、制圖、醫療、法律、會計、咨詢、講學、新聞、廣播、投稿、翻譯、書畫、雕刻、電影、戲劇、音樂、舞蹈、雜技、曲藝、體育、技術業務等項勞務的所得。

三、特許權使用費所得，是指提供、轉讓專利權、版權及專有技術使用權等項的所得。

四、利息、股息、紅利所得，是指存款、貸款及各種債券的利息和投資的股息、紅利所得。

五、財產租賃所得，是指出租房屋、機器設備、機動車船及其它財產的所得。

六、其它所得，是指上述各項所得以外，經中華人民共和國財政部確定征稅的所得。

第五條 下列來源于中國境內的所得，不論支付地點是否在中國境內，都應當按照稅法規定納稅：

一、個人在中國境內工作、提供勞務的所得。但在中國境內連續居住不超過九十日的個人，從中國境外雇主取得的報酬，免予征稅。

二、個人從中國境內取得的股息、紅利。但從中外合資經營企業、城鄉合作組織分得的股息、紅利，免予征稅。

三、中華人民共和國各級政府機關派往國外工作人員取得的報酬。

四、個人從中國境內取得的特許權使用費、利息和出租中國境內財產的租金以及經中華人民共和國財政部確定征稅的其它所得。

第六條 納稅義務人兼有稅法第二條規定的各項應納稅所得，應當分別計算納稅。

第七條 納稅義務人取得的應納稅所得，如有實物或有價證券，應當按照取得時的市場價格折算金額。

第八條 稅法第四條第一項所說的科學、技術、文化成果獎金，是指個人在科學、技術、文化方面有發明創造的成果，由中國政府或中外科技、文化等組織發給的獎金。

第九條 稅法第四條第二項所說的在中國的國家銀行、信用社儲蓄存款的利息，包括人民幣和外國貨幣儲蓄存款所得的利息、國家銀行委托其它銀行代辦儲蓄存款的利息。

對個人在中國各地建設(投資)公司的投資，不分紅利，其股息不高于國家銀行、信用社儲蓄存款利息的，也免予征稅。

第十條 稅法第四條第七項所說的各國政府駐華使館、領事館的外交官員薪金所得，是指各國駐華使館外交官、領事官和其他享受外交官待遇人員的薪金所得。

各國駐華使、領館內其他人員的薪金所得的免稅，應當以該國對中國駐該國使、領館內的其他人員給予同等待遇為限。

第十一條 不在中國境內居住的個人，從中國境內取得的勞務報酬所得、特許權使用費所得和財產租賃所得，應當就收入全額納稅。

第十二條 稅法第五條所說的勞務報酬所得、特許權使用費所得、財產租賃所得的每次收入，是指只有一次性的收入或完成一>事物(務)的收入，以取得該項收入為一次;屬于同一項目連續性的收入，不能劃分次數的，可以對一個月內連續取得的收入，合并為一次。

第十三條 兩個以上的個人共同取得同一所得項目的收入，按照稅法規定需要減除費用的，可以對每個人分得的收入分別減除費用。

第十四條 扣繳義務人在支付各種應當納稅的款項時，必須按照稅法規定代扣稅款，按時繳庫，并專項記載備查。

前項所說支付各種應當納稅的款項，包括現金支付、匯撥支付、轉帳支付和以有價證券、實物支付時折算的金額。

第十五條 扣繳義務人和自行申報納稅人，應當按照稅法規定期限報送納稅申報表。如遇特殊原因，不能按照規定期限報送時，應當在報送期限內提出申請，經當地稅務機關批準，可以適當延長。

繳納稅款和報送納稅申報表期限的最后一日，如遇公休假日，可以順延。

第十六條 在中國境內居住滿一年的個人，從中國境外取得的所得，應當與中國境內應納稅所得分別計算納稅，并按稅法第五條的規定分項減除費用，計算應納稅額。

納稅義務人在中國境外的所得，已在外國繳納的所得稅，可持納稅憑證在按照中國稅法規定稅率計算的應納所得稅額內申請抵免。

第十七條 個人所得為外國貨幣的，應當按照填開納稅憑證當日國家外匯管理總局公布的外匯牌價，折合成人民幣繳納稅款。

第十八條 在中國負有納稅義務需要出境的個人，應當在未離開中國七日以前向當地稅務機關繳清稅款，方可辦理出境手續。

第十九條 稅務機關派員對扣繳義務人或自行申報納稅人的納稅情況進行檢查時，應當出示證件，并負責保密。

第二十條 稅法第十條規定付給扣繳義務人百分之一的手續費，應當由當地稅務機關根據實際扣繳稅款的金額，按月填開收入退還書發給扣繳義務人，向指定的銀行辦理退庫手續。

第二十一條 扣繳義務人和自行申報納稅人違反稅法第九條規定的，稅務機關根據情節輕重，可處以五百元以下的罰金。

第二十二條 扣繳義務人和自行申報納稅人違反本細則第十四條和第十五條規定的，稅務機關可處以五百元以下的罰金。

第二十三條 稅務機關根據稅法和本細則規定，處以罰金的案件，應當填發違章案件處理通知書。

第二十四條 扣繳義務人和自行申報納稅人按照稅法第十三條的規定，提出申請復議的案件，稅務機關應當在接到申請后三個月內作出處理決定。

篇2

美國會計準則的發展與變化

美國1913年的《所得稅法》確立了以經營收益作為課稅基礎的原則，但為征稅目的確定的“收益”與為會計目的確定的“收益”往往是不同的，為了保持兩者一致而做出的努力一直可以追溯到20世紀30年代。（注：AccountingTheory：AConceptualandInstitutionalApproach，（4thedition），P446，HarryI.Wolk，MichaelG.Tearney.東北財經大學出版社，大連，1998年4月第1版。）從20世紀50年代初起，由于1954年美國頒布的收入法案允許出于稅法目的，可采用加速折舊方法（如年限總和法），而出于會計目的計算的折舊一般采用直線法，隨之產生了出于會計目的和出于稅法目的而記錄的折舊之間的重大差異。這必然導致稅前會計利潤與應納稅所得額出現差異，因此產生了所得稅會計處理的爭論，爭論的焦點是所得稅的分攤問題。即每期應付所得稅是否應作為所得稅費用直接計入當期損益，或者所得稅也應同其他費用一樣在各期間進行分配？美國會計師協會中的會計程序委員會1944年的第23號公告是第一個建議對實際發生的應付所得稅進行分攤的權威性會計公告。1953年的會計研究公告第43號（ARBs43）和1958年的第44號（ARBs44）則確立了所得稅分攤作為財務會計的一條重要原則。（注：AccountingTheory：AConceptualandInstitutionalApproach，（4thedition），P446，HarryI.Wolk，MichaelG.Tearney.東北財經大學出版社，大連，1998年4月第1版。）

1967年，美國會計原則委員會（APB，即美國財務會計準則委員會FASB的前身）了第11號意見書（以下簡稱“APB第11號”），取消了以往在所得稅會計處理中采用的“當期計列法”（即應付稅款法），而采用“全面分攤法（ComprehensiveAllocation）”。APB第11號要求采用遞延所得稅法來核算所得稅，目的是將所得稅費用和當年相關的收入相配比。在全面分攤法下，所有為會計和稅法目的而確認的收入和費用時間性差異對未來所得稅的影響金額，將被確認為遞延項目計入資產負債表，而不管相應項目是否由于相應環境發生變化能否轉回。

與全面分攤法對應的是部分分攤法（PartialAllocation），兩者對所得稅的分攤采用不同的原則。這又是一個因美國所得稅法與會計準則對收益確定的不同所帶來的問題。由于稅法采用加速折舊，而會計準則采用直線法，進行所得稅分攤處理，必然會確認遞延所得稅貸項；同時，稅法對于固定資產采用加速折舊，允許企業抵扣更多的費用，會減少企業的現金流出，這意味著政府鼓勵固定資產的投資，企業的固定資產也會隨之增加，這樣會產生新的遞延所得稅貸項，這一類的遞延項目是重復性的項目。當以前的遞延項目轉回時，新的遞延所得稅貸項會將轉回數抵銷，這樣就不會產生經濟利益的流出，不需要進行跨期分攤。由此可見，遞延所得稅貸項與其他的負債不一樣，到期也不一定償還。因此，部分分攤法的主張者認為重復性的項目不是跨期分攤的對象，只有未來能轉回的遞延項目才需確認和計量；而全面分攤法的主張者認為雖然前后期的時間性差異會抵銷，但只要是時間性差異就會轉回，也就可以分別確認和計量。由于部分分攤法只是假設經濟持續繁榮，投資不會萎縮，但這一假設并不成立。全面分攤法要求無論是重復性的項目，還是非重復性的項目都需要進行跨期分攤。因此，美國會計準則和國際會計準則在大多數情況下采用了全面分攤法，部分分攤法并沒有在會計準則中占有支配地位。

APB第11號頒布以后，美國會計原則委員會相繼公布了一些直接闡述所得稅會計的意見、公報和解釋。但是由于其規定的方法，在理解和應用上都十分困難，導致了各種不同的解釋，從而在實踐中產生很大的分歧。而且處理方法運用成本過高，但并未產生更多的利益，即提供會計信息對會計報表閱讀者來說沒有達到預期的效果，不符合成本效益原則。此外，其過分強調遞延稅款貸項的重要性，不符合會計原則中的有關概念。因此，1982年美國會計原則委員會重新考慮所得稅會計。

1986年，委員會了《所得稅會計征求意見稿》，建議采用資產負債法來對當年和以前年度由企業經營活動所產生的所得稅的影響進行核算。1987年1月委員會舉行了關于對征求意見稿的聽證會。根據收到的意見和聽證會上的信息，委員會重新考慮了其在征求意見稿中的建議。1987年12月，FASB了第96號公告《所得稅會計》，該公告應用于1988年）2月15日以后的財務年度的會計報表。但是由于對所得稅會計的處理原則以及方法仍然存在不同的意見，96號公告后FASB曾三次推遲執行時間，并推遲至1992年12月15日以后財務年度的會計報表。1989年3月，FASB了特別報告《對實行第96號公告所得稅會計的指導》。96號公告后，委員會收到一些要求修改該公告的批評意見，要求改變確認和計量遞延所得稅資產的標準，減少安排未來暫時性差異轉回時間方面的復雜性及考慮有前提的稅收籌劃。1989年3月，委員會開始對96號公告進行修改。1991年6月，委員會了《所得稅會計征求意見稿》，該征求意見稿保留了96號公告中以資產負債法核算和報告所得稅的規定，但是減少了準則的復雜性并改變了確認和計量所得稅資產的標準，經過征求意見，于1991年10月了109號公告，即修訂后的所得稅會計準則。（注：參見《美國會計準則109——所得稅的會計處理》附錄C：背景信息：《美國財務會計準則（第1-137號）》第1433頁，經濟科學出版社，北京，2002年1月。）新晨

國際會計準則的發展與變化

篇3

[中圖分類號]F275[文獻標識碼]A[文章編號]1005-6432（2013）37-0128-02

2007年以來，我國開始在上市公司實施新會計準則。經過6年，我國的大部分企業已經按照新會計準則的要求進行內部財務管理和數據處理。新會計準則的實施不僅會對企業的財務狀況帶來影響，還會影響企業的所得稅。

1新會計準則

新會計準則包括1項基本準則和38項具體準則。與2001年的舊準則相比，新會計準則不僅增添了許多新內容，并且對既行的準則進行了較大的修改。與舊準則相比，新會計準則體系更加完善。

11新會計準則對企業會計目標的定位更能確切

新的會計準則明確指出企業財務會計報告的目標是向財務會計報告的使用者提供與企業財務狀況、現今流量、經營成果等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任的履行情況，為財務會計報告使用者作經濟決策時提供參考依據。新會計準則還清楚的指出財務會計報告使用者包括投資者、債權人、社會公眾、政府及有關部門等。

12對會計的基本假設進行了補充

新會計準則實現與國際結果的趨勢。權責發生制由會計核算的一般原則變為會計基本假設。新會計準備還明確了會計基本假設的內容，包括會計主體、持續經營、會計分期、貨幣計量與權責發生制。

13對會計核算的一般原則進行重大修改

會計核算的一般原則是指客觀性、相關性、可比性、一致性、及時性、明晰性、權責發生制、配比、謹慎性、實際成本計價、劃分收益性支出、資本性支出等。新會計準則突出了對會計信息質量的高要求，增加諸如實質重于形式等新原則，并對部分原則從信息質量的角度進行了修改和完善。

14根據理論研究，對會計要素進行重新定義

新會計準則中使得定義與其他的會計法規在基本保持一致的基礎上，對會計要素的進行了重新定義。其中包括：資產要素、負債要素、所有者權益要素、收入要素、費用要素、利潤要素等。

2新會計準則給企業所得稅帶來的具體影響

新會計準則的實施對我國企業稅收的影響較大，不同的稅種，所帶來的影響程度不盡相同。企業的財務部門需要掌握新會計準則對不同稅種的影響，調整企業的經營結構，才能實現合理避稅。

21計量方式及應稅收入

新會計準則突出了計量屬性的多元化，提出包括歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價值這五種計量屬性。計量屬性的應用會影響對企業的后期成本、運營成本等的核算和確認。尤其是公允價值，會對企業稅收產生很大的影響。這主要是由于公允價值與賬面價值之間存在差異，計量方式的改變會影響企業所得稅的核算。例如，在債務重組中，新會計準則實施之前，是將由債務重組而來的收益，計入到企業的資本公積中去；在新會計準則實施之后，在債權人讓步或豁免的情況下，允許企業將債務重做所得的收益當做是債務重組利得，計入當期損益之中，歸為利潤計入利潤表。而對于以非現金資產防止的債務重組，非現金資產的公允值和賬面值之間的差額仍會被計入當期損益。由此可以看出，新會計準則實施后，計量方式（例公允價值）的改變確實會影響企業的所得稅。

22應稅收入

新會計準則對于企業所得稅產生了影響巨大，應稅收入也發生了很大的變化。

應納稅所得指企業的生產經營所得和其他所得，包括視同銷售、投資收益和政府補貼三個主要部分。在新會計準則中，所有未被確認為收入的項目均視同銷售，并按照稅法的規定進行相應的轉換。在投資方面，長期的股權投資對于企業所得稅的影響變大。但新準則和稅法之間存在差異，導致了企業稅負不明確。政府補貼包括資產相關類和與收益相關類，前者被列為當期考慮范圍，后者則視為當期損益或遞延收益。在所得稅方面，納入企業的征稅范圍。

23稅法差異

稅收政策服從并服務于稅收目標，而會計政策與稅收政策具有一定的一致性。新會計準則實施以后，我國的會計政策有了很大的調整，發生了重大變革，新會計準則及稅法差異都對企業所得稅帶來很大的影響。新會計準則實施之后，企業在納稅方式上出現完全不同與以往的變化，具體表現為“分期收教銷售”。新會計準則的規定之下，在銷售成立之日，企業就應根據銷售法確認的收入，一次性結算所有的成本，即使企業尚未收到全部收入（如賒賬、貸款），也要繳納整個會計期間需要繳納的全部所得稅，無論以后賒賬或貸款之后能否收回來。毫無疑問，這樣可能會為企業帶來一些損失。

24成本費用方面

成本費用是影響企業經營的兩大因素之一，其計劃與核算是衡量企業經營水平的標志。新會計準則實施針對企業的成本費用也提出了新的計量原則。

241資產計量

從新會計準則和稅收兩個角度來看，資產計量具有完全不同的價值點。新會計準則采用歷史成本法和公允價值計量對企業資產進行計量，并以公允機制為主題，實現了我國會計準則與國際會計準則的接軌。而在稅法方面，資產計量就采用簡單的歷史成本法作為計量基礎。

242存貨計價

不論是成本考核還是成本換算，存貨計價多是企業必須采用的計價方法。新會計準則中確定了三種存貨計價的方法，即先進先出法、個別計價法、加權平均法。但是在稅法上，對存貨計價的規定較為開放，還包括后進先出法。

243房地產投資

房地產投資會對企業收入帶來很大的影響。新會計準則中對企業房地產項目的規定指出，企業在進行房地產投資是要以公允價值為計量基礎，折舊和攤銷不納入其中，賬面價值和公允價值之間的差值為當期損益。而稅法則把折舊和攤銷統統納入到公允價值之中。

3新準則下企業怎樣進行所得稅籌劃

31借助不同會計政策進行損益調整

新會計準則實施后，會計政策的選擇會發生變化。成本計算方法、存貨計價方法、固定資產折舊等會計政策都會對所得稅產生影響。新會計準則對固定資產折舊做了重大調整，允許固定資產的使用壽命同原先估計的有差異，并可予以適當的調整。固定資產的金額一般較大，對固定資產的調整會影響企業的應繳的所得稅額。

32利用新準則規定的空白

新會計準則并未明確其相關的稅務處理，存在一些空白領域。這些空白為所得稅的籌劃提供了空間。例如，在企業投資房地產時，不同的籌資方式下，企業所承擔的稅收也是不同的。

33借助公允值進行當期損益、所得稅調整

公允價值的計量會影響企業資產、負債的確認和損益，并進一步影響企業的稅后操作和所得稅額。例如，在新會計準則下進行債務重組是債權人的讓步和赦免，會影響債務重組的利得，而這一利得是計入到當期損益中去的。而非現金資產的公允價值計量也同樣會影響企業的所得稅，企業可以通過這一計量過程調整損益空間。

新會計準則是以國家會計準備為標準設置的，其中還融入了我國的社會主義特色。在實施后，不僅對企業的財務管理產生影響，也對企業的所得稅產生了很大的影響。企業應充分考慮新準則可能帶來的變化，以縮小會計收益與稅收收益之間的差距。

參考文獻：

[1]趙云梅.淺析新會計準則對企業所得稅的影響[J].中國外資，2013（5）.

[2]王琦.新會計準則對企業所得稅的影響[J].金融經濟，2009（2）.

篇4

關鍵詞企業會計準則所得稅法差異協調

一、企業會計準則與所得稅法差異原因

1．服務目的不同：企業所得稅的目的是及時征稅和公平納稅，以服務于國家利益為主要出發點，所得稅法以其合法性和強制性為其主要特征。而會計準則以服務于企業主體的利益相關者為主要出發點，目標是確認、計量和報告企業收益，盡可能精確地計算企業經營成果，為企業內部經營管理提供依據，為投資者和債權人提供決策依據，向會計利益相關者提供有利于決策的財務信息。

2．服務對象不同：企業所得稅法服務對象即納稅主體，會計準則的服務對象為會計主體。 納稅主體，是指納稅人和扣繳義務人。而會計主體，是指企業會計確認、計量和報告的空間范圍。在一般情況下，納稅主體與會計主體是一致的，一個納稅主體也是一個會計主體。在特定條件下，納稅主體不同于會計主體。

3．遵循原則不同：（1）權責發生制原則涵義不同。企業會計準則規定，企業應當以權責發生制為基礎進行會計確認、計量和報告。企業所得稅法實施條例規定，企業稅務利潤的計算，以權責發生制為原則。（2）相關性原則涵義不同。企業會計準則規定，企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關。而所得稅法相關性的含義是與納稅相關。（3）會計準則重要性原則與所得稅法的法定性原則不同。（4）會計準則謹慎性原則和所得稅法據實扣除原則不同。企業會計準則規定，企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。而稅法一般堅持在有關損失實際發生時再申報，費用的金額必須確定。

4．會計計量基礎不同：會計準則規定，企業在會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價值計量的，應當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。會計準則并不限制用其他方法計量。所得稅法實施條例規定，企業的各項資產，以歷史成本為計稅基礎。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確定損益外，不得調整該資產的計稅基礎。

二、會計準則與所得稅法關于收入、利得確認與計量的差異

1．收入確認與計量的差異。會計準則規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。會計準則所涉及的收入，包括銷售商品收入、提供勞務收入和讓渡資產使用權收入。而企業所得稅法規定，企業以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。企業會計準則規定，企業銷售商品收入的金額應按照從購貨方已收或應收的合同或協議價款確定銷售商品收入金額。會計準則對收入實現的確認注重商品所有權轉移的“實質條件”，而稅法側重于貨款的結算和發票的開具等“形式條件”。雖然所得稅法對于銷售商品應稅收入的確認與會計準則基本一致，體現了權責發生制的確認原則，但不考慮納稅人收入的風險問題和繼續管理權問題。

2．投資收益確認與計量的差異。會計準則規定，長期股權投資持有期間的持有收益和處置收益都確認為投資收益；而稅法明確區分股權投資所得（持有收益）和股權投資轉讓所得（處置收益）。由于股權投資所得是從被投資企業稅后利潤分配而來，已在被投資企業征過所得稅，稅法規定僅對投資企業和被投資企業所得稅率差的部分進行補稅；而股權轉讓所得不存在重復征稅的問題，應全額計入稅務利潤。

三、會計準則與所得稅法關于損失確認與計量的差異

會計準則界定的“資產減值損失”，是指企業計提各項資產減值準備而形成的損失。“營業外支出”科目核算企業發生的各項營業外支出，包括非流動資產處置損失、非貨幣性資產交換損失、債務重組損失、公益性捐贈支出、非常損失、盤虧損失等。所得稅法實施條例規定，損失是指企業在生產經營活動中發生的固定資產和存貨的盤虧、毀損、報廢損失，轉讓財產損失，呆賬損失，壞賬損失，自然災害等不可抗力因素造成的損失以及其他損失。企業發生的損失，減除責任人賠償和保險賠款后的余額，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。企業已經作為損失處理的資產，在以后納稅年度又全部收回或者部分收回時，應當計入當期收入。會計準則與所得稅法關于費用、損失確認與計量的具體差異主要如下：

1．薪酬差異：企業會計準則規定，企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，并根據受益對象分別計入有關成本或費用。所得稅法規定，只有實際支付的職工薪酬才能在稅前列支。

2．租賃費用差異：企業會計準則規定，融資租賃的承租人，發生的未確認融資費用應當在租賃期內的各個期間進行分攤，當期的融資費用應當采用實際利率法計算確認；經營租賃的承租人，對于經營租金，應當在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產成本或當期費用。其他方法更為系統合理的，也可以采用其他方法。而企業所得稅法實施條例規定，企業根據生產經營活動的需要租入固定資產支付的租賃費，按照以下方法扣除：①以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除；②以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。

3．職工福利費支出差異：會計準則把職工福利費是計入“職工薪酬”這個科目，即將職工福利費列入職工薪酬范圍核算。而企業所得稅法實施條例規定，企業實際發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

4．業務招待費支出差異：在會計處理上，企業實際發生的業務招待費是企業為業務經營的合理需要而支付的費用，屬于企業的一項銷售費用或管理費用，會計核算中按照實際發生額計入當期損益。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的與生產經營活動有關的業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售（營業）收入的5‰。

5．廣告費和業務宣傳費支出差異：在會計處理上，廣告費和業務宣傳費支出均作為期間費用，直接計入當期損益。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。

6．捐贈支出差異分析：在會計處理上，捐贈支出均列入營業外支出。而企業所得稅法實施條例規定，企業發生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除；非公益性捐贈和贊助，不得稅前列支。

7．借款費用差異：會計準則規定，企業發生的借款費用，除可直接歸屬于符合資本化條件的資產的購建或者生產的，應當予以資本化的借款費用外，其他借款費用，應當在發生時根據其發生額確認為費用，計入當期損益。所得稅法規定，企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除；企業在生產經營活動中發生的下列利息支出，準予扣除：非金融企業向金融企業借款的利息支出、金融企業的各項存款利息支出和同業拆借利息支出、企業經批準發行債券的利息支出；非金融企業向非金融企業借款的利息支出，不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分。

8．資產損失差異：企業會計準則將資產損失計入營業外支出等項目，作為會計利潤的抵減項。所得稅法對企業發生的合理損失允許企業在稅前扣除，但是，為了加強對財產損失稅前扣除的管理，保證企業稅前扣除財產損失的真實性，所得稅法要求企業發生的財產損失需要報經稅務機關審核批準后，依照國務院財政、稅務主管部門的規定扣除。凡未經稅務機關批準的資產損失和資產減值準備，企業一律不得所得稅前列支。

四、會計準則與所得稅法關于資產確認與計量的差異

1．固定資產差異：會計準則規定，已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，應當按照估計價值確定其成本，并計提折舊；待辦理竣工決算后，再按實際成本調整原來的暫估價值，但不需要調整原已計提的折舊額。所得稅法規定，已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算的固定資產，按照估計價值確定其成本，并計提折舊的應進行納稅調整，因為不符合稅法的確定性原則，不應按估計價值計算折舊稅前扣除；應待辦理竣工決算后，再按實際成本確定其計稅基礎，計提折舊并在稅前扣除。

2．無形資產差異：企業會計準則規定，企業選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式。無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。 而稅法對無形資產的攤銷不僅規定了攤銷方法，而且規定了攤銷年限。企業所得稅法實施條例規定：無形資產按照直線法計算攤銷費用，無形資產的攤銷年限不得少于10年。因此，相應的納稅調整不可避免。

五、會計準則與所得稅法的協調

首先，財政部和國家稅務總局等國家機關之間應當加強溝通，在相關制度出臺前征詢對方意見，避免不必要的差異；其次，國家稅務機關對于會計處理已經比較規范的業務，在堅持稅法自身原則的同時，應積極與會計準則協調；第三，企業會計核算應當為國家稅務機關的稅收監管提供必要的信息以減少征稅成本，會計準則制定機關可以考慮對此類信息規定強制披露的要求；最后，規模較大的企業可以在財務會計核算外增加稅務會計的核算，即按照稅法要求對經濟業務重新進行會計處理，為稅務部門和企業管理者提供有用信息，保證應納稅款的準確性和及時性。

參考文獻：

篇5

新舊之別

1.無形資產的適用范圍發生了變化舊準則包括可辨認無形資產和不可辨認無形資產（商譽等），即商譽歸入無形資產，商譽的處理方法與其他無形資產一致。自創商譽并不確認。

新準則不包括不可辨認無形資產，商譽等不再歸入無形資產。并購產生商譽不再要求攤銷，但每年要進行減值測試。自創商譽等依然不確認。

2.投資者投入的無形資產的入賬成本不同舊準則第10條規定，企業為首次發行股票而接受投資者投入的無形資產，應以該無形資產在投資方的賬面價值作為入賬價值。

新準則取消了以上做法，規定投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。在投資合同或協議約定價值不公允的情況下，應按無形資產的公允價值入賬，所確認初始成本與實收資本或股本之間的差額調整資本公積。

3.增加了延期支付的核算辦法舊準則對購入無形資產延期支付沒有特殊規定，無論何時付款，仍是按合同規定的無形資產價值入賬。

新準則認為購入無形資產超過正常信用條件延期支付價款，實質上具有融資性質的，應按所購無形資產購買價款的現值，借記“無形資產”科目，按應支付的金額，貸記“長期應付款”科目，按其差額，借記“未確認融資費用”科目。

4.允許部分研究開發費用資本化舊準則研究與開發費用，應于發生時確認為當期費用。

新準則對企業內部研究開發項目的支出，區分研究階段支出與開發階段支出。企業研究階段的支出全部費用化，計入當期損益（管理費用）；開發階段的支出符合條件的才能資本化，不符合資本化條件的計入當期損益。

5. 不再限定凈殘值為零舊準則規定無形資產全額攤銷，不存在凈殘值。

新準則規定使用壽命有限的無形資產，其殘值應當視為零，但下列情況除外：有第三方承諾在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產；可以根據活躍市場得到預計殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。另外使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。

此外，舊準則規定無形資產減值可以轉回，轉回金額不得超過已計提數。新準則規定無形資產減值一經計提，不得轉回；新增“累計攤銷”科目，核算企業對使用壽命有限的無形資產計提的累計攤銷，借記“管理費用”、“其他業務成本”等科目，貸記“累計攤銷”（舊準則貸記“無形資產”）科目；新增“研發支出”科目，核算企業進行研究與開發無形資產過程中發生的各項支出。

案例分析

惠民公司是集研發、生產、銷售為一體的上市公司，2008年發生的與無形資產有關的業務如下（適用所得稅稅率為25%，營業稅率為5%，不考慮其他稅金和附加，單位為萬元）：

1.2008年1月1日新研究開發項目支出為220萬元（其中研究階段支出20萬元，開發階段支出200萬元），新研究開發項目于12月31日達到預定用途。2008年沒扣除研究開發支出的稅前利潤為500萬元，無其他納稅調整項目，適用所得稅稅率為25%，假設無其他納稅調整事項。

[解析]會計處理 ：

借：研發支出——費用化支出

20

研發支出——資本化支出

200

貸：原材料、銀行存款、應付職工薪酬等

220

12月31日新項目達到預定用途的會計處理 ：

借：無形資產

200

管理費用

20

貸：研發支出——資本化支出

200

研發支出——費用化支出

20

稅務處理的新舊之別 ：

《中華人民共和國企業所得稅法》第三十條： 企業的下列支出，可以在計算應納稅所得額時加計扣除：

（一）開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用；

（二）安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條：企業所得稅法第三十條第（一）項所稱研究開發費用的加計扣除，是指企業為開發新技術、新產品、新工藝發生的研究開發費用，未形成無形資產計入當期損益的，在按照規定據實扣除的基礎上，按照研究開發費用的50%加計扣除；形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。

財政部國家稅務總局《關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》（財稅[2006]88號）關于技術開發費規定：一個納稅年度實際發生的下列技術開發費項目：包括新產品設計費，工藝規程制定費，設備調整費，原材料和半成品的試制費，技術圖書資料費，未納入國家計劃的中間實驗費，研究機構人員的工資，用于研究開發的儀器、設備的折舊，委托其他單位和個人進行科研試制的費用，與新產品的試制和技術研究直接相關的其他費用，在按規定實行100％扣除的基礎上，允許再按當年實際發生額的50％在企業所得稅稅前加計扣除。

財稅[2006]88號沒有將研究開發費用區分為計入當期損益的和形成無形資產的不同扣除辦法，而是將研發費在發生當年全額扣除150%，即2008年應該扣除220×50%=110（萬元）

而按新《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條規定：

2008年未形成無形資產計入當期損益的是20萬元，可以扣除數20×150%=30（萬元）

研究開發費用形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。即按200×150%=300（萬元）進行攤銷。

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第六十七條：無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除。無形資產的攤銷年限不得低于10年。

假設以上無形資產會計與稅法攤銷期都為10年，殘值0，2008稅法上應攤銷額為200×150%÷10=30（萬元）；會計上應攤銷額為200÷10=20（萬元）

會計利潤總額：500-20（費用化支出）-20（資本性支出攤銷額）=460（萬元）

應納稅所得額：500-30（費用化支出）-30（資本性支出攤銷額）=440（萬元）

應納所得稅額：440×25%=110（萬元）

關于無形資產的初始計量 ：

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第六十六條規定：自行開發的無形資產，以開發過程中該資產符合資本化條件后至達到預定用途前發生的支出為計稅基礎，但根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第九十五條：形成無形資產的，按照無形資產成本的150%攤銷。即稅法上自行開發形成無形資產的部分，由于可以加扣50%，即將來的無形資產可以攤銷的計稅成本為200×150%=300（萬元）。

會計上初始計量的賬面價值為200萬元計稅成本大于賬面價值，形成可抵扣的暫時性差異100萬元，應確認遞延所得稅資產：100× 25%=25（萬元）。

會計處理 ：

借：所得稅費用

85

遞延所得稅資產

25

貸：應交稅費——應交所得稅

110

延伸分析 ：

假設2009年不包括無形資產攤銷的稅前會計利潤為100萬元，所得稅率為25%，無其他納稅調整事項。

會計利潤總額：100-20（資本性支出攤銷額）=80（萬元）

應納稅所得額：100-30（資本性支出攤銷額）=70（萬元）

應納所得稅額：70×25%=17.5（萬元）

2009年應轉回的可抵扣的暫時性差異為10×25%=2.5（萬元）

會計處理 ：

借：所得稅費用

20

貸：應交稅費——應交所得稅 17.5

遞延所得稅資產

2.5

2.2008年1月3日惠民公司購買光明公司a項專利技術，約定采用分期付款方式，從購買當年末開始分五年平均分期付款，每年20萬元，合計100萬元。假定該經濟業務在銷售成立日支付貨款，只需要支付80萬元即可。

[解析]借：無形資產

80

未確認融資費用

20

貸：長期應付款——光明公司

100

財稅差異 ：

新準則規定，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。無形資產的入賬成本為80萬元。

在稅務處理上，無形資產按取得時的實際支出作為計稅基礎。外購的無形資產，按購買價款、相關稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出作為計稅基礎。稅法認可計稅成本為100萬元。

計稅成本100萬元，大于賬面價值80萬元，形成可抵扣的暫時性差異，確認遞延所得稅資產：（100-80）×25%=5（萬元）

借：遞延所得稅資產

5

貸：應交稅費——應交所得稅

5

3. 接上例。假如2009年12月31日，由于與a項專利技術相關的經濟因素發生不利因素，a項專利技術發生減值。估計可收回金額為40萬元，賬面價值為75萬元；2010年12月31日，導致a項專利技術在2009年發生減值的不利因素全部消失。

2011年惠民公司將a項專利技術出售取得收入70萬元，應交營業稅3.5萬元，累計攤銷16萬元，計提減值準備35萬元。

[解析] 2009年應提減值=75-40=35（萬元）

借：資產減值損失

35

貸：無形資產減值準備

35

2010年雖減值不利因素全部消失，但按新準則規定，無形資產減值不得轉回。

2011年無形資產出售的會計處理 ：

借：銀行存款

70

累計攤銷

16

無形資產減值準備

35

貸：無形資產

80

應交稅費 ——應交營業稅

3.5

營業外收入一處理非流動資產利得 37.5

4.2008年1月1日，惠民公司用銀行存款購土地使用權100萬元，并在該土地上建造廠房發生相關費用150萬元，假設該工程已完工并達到預定可使用狀態。土地使用權的使用年限為50年，該廠房的使用年限為20年，都無殘值，并都按直線法計提折舊。

會計處理 ：

支付地價款

借：無形資產 100

貸：銀行存款 100

在土地上建廠房

借：在建工程 150

貸：工程物資等 150

廠方達到預定可使用狀態

借：固定資產 150

貸：在建工程 150

每年攤銷的土地使用權和廠房

借：管理費用 2

制造費用 7.5

貸：累計攤銷 2

累計折舊 7.5

延伸分析 ：

假如房產稅按扣除房產原值的25%計算。

新準則下每年應繳的房產稅：150×（1－25%）×1.2%=1.35（萬元）

舊會計制度下每年應繳的房產稅：（100+150）×（1－25%）×1.2%=2.25（萬元）

使用新準則年計征房產稅少繳2.25－1.35=0.9（萬元）

實務中應注意的相關問題根據《企業會計準則第3號——投資性房地產》的規定，投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產。根據以上特征，對于已出租的土地使用權，持有并準備增值后轉讓的土地使用權應該作為投資性房地產處理，而不能作為無形資產處理。作為投資性房地產處理的土地使用權有兩種計量模式：成本模式和公允價值計量模式。

例如，惠民公司將其商業繁華地段土地出租，租賃期開始日為2008年1月1日，租期三年，由于該地段處于商業區，房地產交易活躍，能夠從市場上取得同類或類似土地使用權的相關信息。假設惠民公司對出租的土地采用公允價值計量模式，公允價值為350萬元，土地使用權原價為500萬元，已累計攤銷200萬元。假設每年租金32萬元，不考慮城建稅及教育費附加，單位為萬元。

2008年1月1日的會計處理 ：

借：投資性房地產——土地使用權（成本） 350

累計攤銷

200

貸：無形資產

500

公允價值變動損益

50

有關租金的相關處理 ：

借：銀行存款

32

貸：其他業務收入

32

借：其他業務成本

1.6

貸：應交稅費—應交營業稅

1.6

有關無形資產新舊銜接的問題

1.關于土地使用權。

對首次執行日之前已計入在建工程和固定資產的土地使用權，符合新準則《企業會計準則第6號——無形資產》的規定應當單獨確認為無形資產的，首次執行日應當進行重新分類，將歸屬于土地使用權的部分從原資產賬面價值中分離，作為土地使用權的認定成本，按照《企業會計準則第6號——無形資產》的規定處理。

2.關于“商譽”科目。

原制度中商譽項目在“無形資產”科目中核算，新準則增設了“商譽”科目，并且核算內容和核算方法有所改變。調賬時對于同一控制下企業合并，原已確認商譽的攤余價值應全額從“無形資產”科目中沖銷，并相應調整“盈余公積”和“年初未分配利潤”科目金額。

篇6

房地產企業成本的核算，是房地產企業進行各項生產經營活動的重要基礎，對于房地產企業獲取到更多的經濟效益和社會效益具有重要影響。房地產企業成本核算方式，具有多樣繁雜的特點，這就給房地產企業的成本核算工作帶來了很多困難。房地產企業成本核算工作，能夠代表國家的相關稅務機關，從而參與到企業的內部分配工作當中，這對于企業所得稅的征收工作造成一定的影響。從財務會計角度方面來看，房地產企業的成本核算，并沒有較為統一的標準和規范，因而在進行成本核算時就會導致一定的混亂現象。選擇良好的成本核算方式，能夠在很大程度上提高房地產企業的自身效益。房地產企業在選擇成本核算方式時，通常情況下，會從自身的經營狀況出發，有效結合自身的利益，隨機進行選擇，這對于房地產企業自身的經濟效益產生一定的影響，同時還可能會產生一些政策性不穩、準確性不高的問題，從而影響到整個房地產行業的發展。

二、房地產企業成本核算方式的不同選擇

第一，單位成本的方法。單位成本法，主要是將單位商品房的面積，當做房地產企業進行成本核算工作的重點對象。房地產企業根據單位成本和樓盤建造過程中所花費的實際成本，對商品房每一平方米的面積進行平均分攤。這種單位成本的方法，是在對企業的整體銷售收入進行有效的確認，同時還對房地產商品房的建設成本進行結轉，其中主要是通過按照商品房的實際銷售面積進行計算的。

第二，計劃成本的方法。計劃成本法，主要是將總體的預算成本和房地產企業的實際開發總面積之間，進行比例計算，從而對已經出售的商品房的總體成本進行核算，或者將預算的總成本和計劃收入之間的比例，對房地產商品房的銷售部分進行核定，當商品房樓盤建設完工之后，再進行相應的成本差異的調整工作。

第三，分類系數的方法。分類系數法，主要是將房地產企業的各個開發項目進行歸類，其中使用的歸類根據是房地產開發項目的開發費用，歸類工作完成之后，再進行不同開發項目價值成本的計算工作。使用分類系數的方法，進行房地產企業的成本核算，主要是建立在對項目開發費用進行歸類集合的基礎之上。根據開發產品的不同價值系數，對開發項目的成本計算分配率，由此能夠有效計算出不同類別開發產品的單位成本。

第四，收入百分比的方法。收入百分比法，主要是將房地產企業的收入和成本之間的配比，以及會計核算工作中應當遵循的原則，作為主要的計算要求，將銷售的單位商品房作為主要的核算對象，同時將商品房面積和銷售單價，作為計算每一個銷售單元的預計收入的基礎，從而按照房地產收入的具體實現程度確定其總體的成本。

三、房地產企業成本核算方式選擇及對所得稅的影響

1.企業所得稅的內涵

企業所得稅，是針對國內企業和經營單位的生產經營活動所得到的利潤，進行征收的一種稅收形式。企業所得稅的納稅人，是在我國境內從事各項生產經營活動的內資企業或者其他組織，這些組織和企業都是獨立進行經濟核算的。房地產企業是我國重要的企業所得稅納稅人，對于國家財政起到重要的支持作用。房地產企業的所得稅，受到自身經營狀況的影響，經營效果越好，產生的所得稅也就越多，反之，則會越少。

2.房地產企業成本核算方式的不同選擇對所得稅的重要影響

（1）房地產企業成本核算方式對所得稅產生的積極影響。房地產企業在成本核算方式上有很多自由選擇的空間，這也就給房地產企業的成本核算工作帶來了很大的挑戰。房地產成本核算方式選擇得好，將能夠在很大程度上促進其在進行生產經營活動做好相應的規劃工作，而在所得稅方面，企業選擇良好的成本核算方式，能夠在法律允許的范圍內，盡可能地降低所得稅的支出。房地產企業的所得稅，是企業生產成本中的重要組成部分，同時，也是企業必須繳納的稅種，對于企業的整體經營狀況造成重要的影響。房地產面臨著較大的競爭挑戰，想要逐步增強自身的競爭實力，就需要不斷降低自身的生產成本，在保證生產經營活動順利進行的有效前提下，盡可能地用最小的成本，換取較大的收益。房地產企業在進行企業內部所得稅的計算工作時，需要綜合企業所有的投資成本和收入情況。在對成本和收入進行全面的考察和計算之后，才能夠有效繼續相關稅收的計算工作。因而做好房地產企業自身的成本核算工作，將能夠在很大程度上提高所得稅計算結果的準確性。

篇7

中圖分類號:F23文獻標志碼:A文章編號:1673-291X(2010)07-0072-02

視同銷售,是一種稅收術語,它不同于一般銷售,是一種特殊的銷售行為,它并沒有給企業帶來直接的現金流和其他經濟利益,或暫不能肯定給企業帶來直接的現金流和其他經濟利益,但是為了保證增值稅稅款抵扣制度的實施,不致造成稅款抵扣環節的中斷,或防止逃避納稅的現象,而認為它實現了銷售的功能,要計征增值稅。對于企業的“視同銷售”應該如何進行會計處理,在實務中存在一定的混亂現象,對會計信息的質量造成了人為的影響。為此,本文結合新會計準則、新增值稅和所得稅等相關規范,對視同銷售行為相關增值稅問題,從會計處理上作以整理和分析,以期對會計工作有所幫助。

一、《增值稅暫行條例實施細則》規定的視同銷售

根據《增值稅暫行條例實施細則》的規定,單位或者個體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:(1)將貨物交付其他單位或者個人代銷;(2)銷售代銷貨物;(3)設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人,將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售,但相關機構設在同一縣(市)的除外;(4)將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目;(5)將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費;(6)將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資,提供給其他單位或者個體工商戶;(7)將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者;(8)將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。《增值稅暫行條例實施細則》指出:銷售貨物,是指有償轉讓貨物的所有權;所稱有償,是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。上述八種視同銷售貨物行為不符合“銷售貨物”的定義即“有償轉讓貨物的所有權”,但要視同銷售貨物繳納增值稅。

(一)會計上認同的“視同銷售”

1.上述第(1)、(2)兩種代銷商品行為,在實務中根據委托雙方的約定,分為視同買斷和收取手續費兩種方式。在這兩種方式下,新《企業會計準則》除了會計科目發生變化外,并沒有改變會計處理方法,而且與《企業會計制度》的處理方法是一致的。

2.上述第(3)種代銷行為。根據《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》,除將資產轉移至境外,將資產在總機構及其分支機構之間轉移可作為內部處置資產,不視同銷售確認收入。但根據國稅發[1998]137號《關于企業所屬機構間移送貨物征收增值稅問題的通知》的規定,“用于銷售”是指售貨機構發生向購貨方開具發票,或向購貨方收取貨款情形之一的經營行為。如果售貨機構的貨物移送行為有上述兩項情形之一的,應當向所在地稅務機關繳納增值稅。移送貨物的一方應視同銷售,在貨物移送當天開具增值稅專用發票,計算銷項稅額。按增值稅的要求,在此兩種情形下作為銷售實際上會計處理也是認可的,與所得稅的規定也不矛盾,因為所得稅規定“可”作為內部處置資產,不視同銷售確認收入,并沒嚴格否定。

3.上述(5)為職工福利,(6)為非貨幣性資產交換,(7)為利潤分配,(8)為捐贈。根據《企業所得稅法實施條例》第25條的規定,在所得稅計算中企業發生非貨幣性資產交換,以及將貨物用于職工福利、捐贈和利潤分配的,除國務院財政、稅務主管部門另有規定之外,也視同銷售貨物。現行所得稅會計采用的是資產負債表債務法,注重的是資產負債的計價, 從而在一定程度上縮小了會計與所得稅法在收入確認和處理方面的差異。從《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》來看,所得稅法對收入的確認也基本上與會計一致。《企業會計準則第7號――非貨幣性資產交換》應用指南明確規定,換出資產為存貨的,應當作為銷售處理,按照《企業會計準則第14號――收入》以其公允價值確認收入,同時結轉相應成本;《企業會計準則第9號――職工薪酬》應用指南指出:企業以其自產產品作為非貨幣利發放給職工的,應當根據受益對象,按照該產品的公允價值,計入相關資產成本或當期損益,同時確認應付職工薪酬。由此,本文認為上述(5)、(6)、(7)、(8)一律以其公允價值確認收入計算銷項稅,同時結轉相應成本。關于“公允價值”,依據《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》:企業自制的資產,應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產,可按購買的價格確定銷售收入。關于(8)捐贈,有人認為,應將捐贈資產的賬面價值及應繳納的流轉稅等相關稅費,作為營業外支出處理。參照企業《會計準則第1號――存貨》第11條,“投資者投入存貨的成本,應當按照投資合同或協議約定的價值確定,但合同或協議約定價值不公允的除外”,接受捐贈方,存貨成本應當參照執行;對捐贈存貨方,則應按存貨的公允價值確認收入。

(二)會計上不認同的“視同銷售”

上述(5)“將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目”。根據《關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》,將資產用于生產、制造、加工另一產品;改變資產形狀、結構或性能;改變資產用途(如,自建商品房轉為自用或經營)等不改變資產所有權屬的用途的,由于資產所有權屬在形式和實質上均不發生改變,可作為內部處置資產,不視同銷售確認收入,相關資產的計稅基礎延續計算。由于會計與所得稅在收入確認方面縮小了差異,漸趨于一致,所以“將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目”在會計上也不確認收入,貨物按成本轉賬;增值稅規定視同銷售,按同類資產同期對外銷售價格計算銷項稅。例如,將自產貨物用于建造房屋,則借記“在建工程”,貸記“庫存商品”,應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)。

二、《增值稅暫行條例實施細則》未明文規定的“視同銷售”

前面八種視同銷售貨物行為是《增值稅暫行條例實施細則》明文規定的,是就稅法本身對“銷售貨物”的定義而言的。從會計角度而言,還存在會計上不確認收入,而增值稅必須確認銷售額計稅的問題,即純粹相對于會計而言的“視同銷售”。增值稅與會計對銷售貨物規定差異的具體表現是:確認收入的條件存在差異,在確認時點上有差異。這些差異導致的會計上的“視同銷售”,其銷項稅的計算一律按稅法規定計算,會計處理中的收入一律按會計準則和會計制度的規定確認和計量。

(一)因確認條件不同而導致的“視同銷售”

《企業會計準則第14號――收入》規定,銷售商品收入同時滿足下列條件的,才能予以確認:企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方;企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權,也沒有對已售出的商品實施有效控制;收入的金額能夠可靠地計量;相關的經濟利益很可能流入企業;相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。《增值稅暫行條例實施細則》指出:銷售貨物,是指有償轉讓貨物的所有權;所稱有償,是指從購買方取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。與前述規定的確認銷售商品收入條件相比,增值稅所定義的“銷售貨物”并未要求考慮主要風險和報酬等問題,主要是考慮了法律形式。例如,企業銷售一批貨物,如果款項很可能收不回,則會計上不確認收入,增值稅規定要確認銷售;企業不能合理估計退貨可能性的,會計通常在售出商品退貨期滿時確認收入,增值稅規定一般要在發出商品時確認銷售。此時,涉稅會計處理一般為:借記“應收賬款(或應收票據等)”,貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅)”。

(二)因確認時點不同而導致的“視同銷售”

根據《增值稅暫行條例實施細則》和《企業會計準則第14號――收入》應用指南,增值稅確認納稅義務發生時間的時點即確認銷售的時點與會計確認收入時點不一致的地方主要有:先開具發票的,為開具發票的當天;生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物,為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天;委托其他納稅人代銷貨物,未收到代銷清單及貨款的,為發出代銷貨物滿180天的當天。對于前者,涉稅會計處理為:借記“預收賬款”,貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅)”;對于后者,涉稅會計處理為:借記“應收賬款”,貸記“應交稅費――應交增值稅(銷項稅)”。

綜上所述,對既不符合增值稅“銷售貨物”定義,也不符合會計銷售收入確認要求的《增值稅暫行條例實施細則》規定的八種視同銷售,以及由增值稅與會計對銷售貨物規定存在差異而導致的《增值稅暫行條例實施細則》未作規定的“視同銷售”,前者,會計處理要看其視同銷售行為是否和所得稅中規定的視同銷售內容一致:若和所得稅中規定的視同銷售內容一致,則與會計上的銷售處理一致;否則,可能不一致。對于后者,會計處理時,銷項稅的計算一律按稅法規定計算,收入一律按會計準則和會計制度的規定確認和計量。

參考文獻:

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[2]財政部.企業會計準則:財會(2006)第003號[EB/OL].財政部網.

[3]財政部.企業會計準則應用指南(2006)[M].北京:中國財政經濟出版社,2006:12.

[4]國務院.企業所得稅法實施條例:國務院令(2007)第512號[EB/OL].國家稅務總局網.

篇8

視同銷售是指在會計上不作為銷售核算，而在稅收上作為銷售，確認收入計繳稅金的商品或勞務的轉移行為。由于貨物（指有形動產，下同）視同銷售在《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》和《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》中都有明確規定，而新《企業會計準則》中只有是否確認為收入的問題，對視同銷售無明確規定；同時又由于稅法中的增值稅暫行條例實施細則與企業企業所得稅法實施條例下的視同銷售的規定并不完全一致，因此，貨物視同銷售的會計處理令許多會計人員傷透腦筋。本文擬通過對稅法與會計準則的詳細解讀，對如何做好貨物視同銷售業務的會計處理作一探討。

一、理清增值稅關于視同銷售的相關規定

1、認定依據

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第四條規定，單位或者個體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：將貨物交付其他單位或者個人代銷；銷售代銷貨物；設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。

2、計稅銷售額確定依據

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定，納稅人有本細則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×（1+成本利潤率）。屬于應征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應加計消費稅額。公式中的成本是指銷售自產貨物的為實際生產成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務總局確定。

二、理清企業所得稅關于視同銷售的相關規定

1、認定依據

《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第二十五條規定，企業發生非貨幣性資產交換，以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務，但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。

《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規定，企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入：用于市場推廣或銷售；用于交際應酬；用于職工獎勵或福利；用于股息分配；用于對外捐贈；其他改變資產所有權屬的用途。

2、計稅銷售額確定依據

《國家稅務總局關于企業處置資產所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第三條規定，企業發生本通知第二條規定情形時，屬于企業自制的資產，應按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產，可按購入時的價格確定銷售收入。

三、理清企業會計準則關于銷售收入確認的相關規定

《企業會計準則第14號――收入》中規定了銷售收入確認的五個條件：企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關的經濟利益很可能流入企業；相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

四、理清兩稅間視同銷售規定的異同

由上可見，增值稅暫行條例實施細則與企業企業所得稅法實施條例下的視同銷售的規定并不完全相同。

1、認定依據不一致

判斷企業所得稅視同銷售主要考慮貨物的所有權屬。現行企業所得稅法采用的是法人所得稅的模式，對于貨物在統一法人實體內部之間的轉移，沒有改變資產所有權屬的，不需要視同銷售，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理，除此之外須作為所得稅的視同銷售處理。

而判斷增值稅視同銷售主要考慮貨物貨物是自產、委托加工的還是外購的。假如將自產或者委托加工收回的貨物用于在建工程、職工福利、個人消費等非生產性用途，為視同銷售行；但貨物若是外購貨物，則是進項稅額不得抵扣的行為，需要將進項稅額轉出。假如將貨物用于投資、捐贈、利潤分配等，則無論貨物是自產、委托加工的還是外購的，均為增值稅的視同銷售行為。

由此可見，增值稅的視同銷售并不必然導致企業所得稅的視同銷售，有時兩稅關于視同銷售的認定是一致的，而有時增值稅認定為視同銷售行為的企業所得稅卻不認定為視同銷售，有時增值稅不認定為視同銷售行為的而企業所得稅卻認定是視同銷售，需要認真區分。

2、計稅銷售額確定依據不一致

對于貨物視同銷售的計稅價格，企業所得稅中區分了自制與外購兩種情況，而增值稅不論自制與外購，計稅價格的確定方法一樣。企業所得稅中自制的商品按企業同類資產同期對外銷售價格確定銷售收入，此規定與增值稅基本一致，但不如增值稅的具體，在實際操作時，自制商品視同銷售，應參照增值稅的計稅價格，以保持二者稅基上計量的一致性。

五、依稅法與會計準則的銷售收入認定差異進行會計處理

對照《企業會計準則》銷售收入確認的五個條件，本文就常見的貨物視同銷售業務如何進行會計處理作如下分析。

第一，將自產、委托加工貨物用于職工個人消費、交際應酬消費、投資和分配給股東或者投資者的，此類業務因能產生可準確計量的經濟利益的流入，且貨物所有權屬發生轉移，所以在會計、增值稅和企業所得稅上均應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：應付職工薪酬――非貨幣利（收入+銷項稅額）

管理費用――業務招待費（收入+銷項稅額）

長期股權投資等（收入+銷項稅額）

應付股利（收入+銷項稅額）

貸：主營業務收入或其他業務收入（同類不含增值稅價格或組價）

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）

（同類不含增值稅價格或組價×增值稅稅率）

結轉成本：

借：主營業務成本或其他業務成本（賬面成本）

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

例：某生產企業（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品以福利形式分給本企業職工，該批產品賬面成本150000元，同類市場價格200000元（不含稅），適用的增值稅稅率為17%。則企業的會計分錄處理為：

借：應付職工薪酬――非貨幣利 234000

貸：主營業務收入 200000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 34000

借：主營業務成本 150000

貸：庫存商品 150000

第二，將自產、委托加工貨物用于非增值稅應稅項目、用于職工集體福利，此類業務因貨物所有權屬沒有發生轉移，所以在會計和企業所得稅上均不作為視同銷售貨物處理，但在增值稅上應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：在建工程（成本+銷項稅額）

應付職工薪酬――非貨幣利（成本+銷項稅額）

貸：庫存商品等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）（同類不含增值稅價格或組價×增值稅率）

例：某鋼材生產企業（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品用于本企業廠房建設，該批產品賬面成本800000元，同類市場價格1000000元(不含稅)，適用的增值稅稅率為17%。則企業的會計分錄處理為：

借：在建工程――XX廠房工程 917000

貸：庫存商品 800000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 170000

第三，將自產、委托加工、外購貨物無償贈送他人（與企業經營無關），此類業務貨物所有權屬發生轉移，在增值稅和企業所得稅上均作為視同銷售貨物處理，但因相關經濟利益不能流入企業，在會計上不確認收入，會計分錄如下：

借：營業外支出――捐贈支出（成本+銷項稅額）

貸：庫存商品等

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）（同類不含增值稅價格或組價×增值稅率）

同時，年度企業所得稅匯算申報時要確認該筆業務視同銷售收入、視同銷售成本及按稅法確認的捐贈支出額（收入+銷項稅額）。

例：某生產企業（一般納稅人）2011年9月將一批自制產品通過希望工程基金會捐贈給某學校，該批產品賬面成本20000元，同類市場價格30000元(不含稅)，適用的增值稅稅率為17%。則企業的會計分錄處理為：

借：營業外支出――捐贈支出 25100

貸：庫存商品 20000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 5100

同時，進行2011年度企業所得稅匯算申報時要確認該筆業務視同銷售收入30000元、視同銷售成本20000元及按稅法確認的捐贈支出額35100元。

第四，將外購貨物用于職工個人消費，此類業務雖貨物所有權屬發生轉移，但未增加企業所有者權益，所以在會計和增值稅上不確認視同銷售，但企業所得稅上應作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：應付職工薪酬――非貨幣利（成本+進項稅額轉出）

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）

同時，年度企業所得稅匯算申報時要按其購入時價格確認該筆業務視同銷售收入、視同銷售成本。

第五，將外購貨物用于非增值稅應稅項目（如自產產品用于在建工程），此類業務因貨物所有權屬沒有發生轉移，在會計、增值稅和企業所得稅上均不作為視同銷售貨物處理，會計分錄如下：

借：在建工程

貸：庫存商品或原材料等（賬面成本）

應交稅費――應交增值稅（進項稅額轉出）

總之，從以上視同銷售業務會計處理方法可以看出，企業會計人員要做好貨物視同銷售業務的會計處理，就必須對企業會計準則、增值稅暫行條例實施細則與企業所得稅法實施條例三者對視同銷售認定存在差異進行仔細區分。

【參考文獻】

[1] 中國注冊會計師協會：稅法[M].經濟科學出版社，2011.

[2] 全國注冊稅務師執業資格考試教材編寫組：稅務實務[M].中國稅務出版社，2010.

[3] 蘇春林：納稅實務[M].清華大學出版社，2010.

篇9

由于會計準則和稅法對于視同銷售業務有著不同的認定，因此視同銷售業務一直是會計核算中一個有爭論的話題。《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（以下簡稱《實施細則》）中規定了八種類型的視同銷售行為，《企業所得稅法實施條例》第二十五條也對視同銷售行為進行了相關規定，而《企業會計準則第14號――收入》僅在第四條規定了確認收入同時滿足的五個條件。視同銷售行為中哪些應確認銷售收入，哪些不能確認銷售收入，這就需要認真甄別其業務實質，以判斷是會計銷售行為還是應稅銷售行為，并作出正確的會計和稅務處理。

視同銷售行為即“視同銷售貨物行為”，屬于比較特殊的一類業務。出于保護增值稅鏈條的不間斷和保證稅源的目的，《實施細則》將以下八種行為歸入視同銷售行為：（一）將貨物交付其他單位或者個人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人，將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一縣（市）的除外；（四）將自產或者委托加工的貨物用于非增值稅應稅項目；（五）將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；（六）將自產、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；（七）將自產、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；（八）將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。企業所得稅上除了《企業所得稅法實施條例》第二十五條外，國稅函[2008]828號文件就企業處置資產視同銷售的所得稅處理問題也作了如下補充規定：“企業將資產移送他人的下列情形，因資產所有權屬已發生改變而不屬于內部處置資產，應按規定視同銷售確定收入。（一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改變資產所有權屬的用途。”《企業會計準則第14號――收入》規定商品銷售收入只有在同時滿足下述五個條件時方可予以確認：(一)企業己將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；(二)企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對己售出的商品實施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠計量；（四）相關經濟利益很可能流入企業；（五）相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

由上面引用的文件可以看出，企業的視同銷售行為因稅法和企業會計準則對經濟業務的認定的區別而造成了 一些確認上的差異。又由于我國稅法體系中增值稅和企業所得稅在征稅范圍、征稅對象上的不同造成了視同銷售業務在兩大稅種之間不同的稅務處理。下文將對企業視同銷售業務在會計和稅法之間、增值稅和企業所得稅之間的聯系和區別進行系統的描述。

一、視同銷售業務在會計和稅法之間的差異分析

分析之前首先要明確一個概念,“視同銷售”這一提法并不存在于《企業會計準則》之中。在企業進行會計核算時，經濟業務只要符合收入確認的5個條件就應當確認為企業的“營業收入”。“視同銷售”這種提法更多的出現于稅法之中。因此“視同銷售”在稅務和會計的處理中便存在以下兩種情況：

1、同銷售行為在會計處理上確認為收入。

在廣義稅法上，企業將自產貨物用于投資、交際應酬、樣品、贊助、廣告、獎勵、職工福利、分配給股東等活動均定義為視同銷售行為。在會計準則中上述行為也同樣符合收入的確認標準，即企業己將商品所有權上的主要風險和報酬進行了轉移、收入金額能可靠計量、相關的經濟利益很可能流入企業等，如獎勵、分配給股東等行為雖然沒有直接生成企業經濟利益的流入，但已經減少負債且資產所有權進行轉移。其他活動，像交際應酬、贊助、捐贈或投資等，雖然沒有直接取得現金或減少負債，但由于該活動導致資產所有權進行轉移且能夠提升企業形象，促進商品銷售，增加潛在盈利能力和相應資產，因此仍然符合會計收入確認標準，應及時確認收入。所以應當將上述企業的生產經營活動作為銷售進行會計處理。這樣上述視同銷售行為在會計和稅法的處理上便不產生差異。例如：

某企業將自產甲產品100臺，作為福利發放給本企業基本車間一線工人，該產品單位完工成本是2000元／臺，售價為3000元／臺，增值稅稅率為17％。根據以上資料，企業做會計分錄如下：

借：生產成本351000

貸：應付職工薪酬351000

借：應付職工薪酬 351000

貸：主營業務收入300000

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）51000

結轉成本：

借：主營業務成本200000

貸：庫存商品200000

根據國稅函[2008]828號文件以及《企業會計準則第14號――收入》之規定上述視同銷售行為在會計和稅法中均應確認收入，企業將資產移送過程中，移送人與被移送人是兩個不同的會計主體，二者之間因移送發生經濟利益交換，應視作銷售處理。這兩個會計主體一個是企業自身，另一個是職工個人或其他單位法人或者其他自然人。上述物品的移送實際上具有某種利益交換實質，變相存在銷售業務。因此，企業在對確認為會計收入的視同銷售行為進行稅務處理時，由于會計、稅法同時確認了收入，不產生差異。企業在填報增值稅納稅申報表和所得稅納稅申報表時可以按照會計收入明細賬為基礎填列，不用進行相應的納稅調整。

2、視同銷售行為會計處理上不確認為收入。

在稅法認定的視同銷售行為中，有幾項是應當注意的。這些視同銷售行為在會計上并不確認收入。所以在進行納稅申報時應當根據相應的會計科目分析填列以正確的進行增值稅納稅申報和企業所得稅納稅申報。

（1）將貨物交付他人代銷。納稅人（委托方）將貨物交付他人（受托方）代銷時，并不發生納稅義務；在納稅人收到受托方定期送交的代銷清單當天，發生增值稅納稅義務。單看這點是與會計上確認收入時間一致的。但是《增值稅暫行條例實施細則》還規定：“委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天”也就是說只要有任何證據表明企業發出委托代銷商品已滿180天，無論會計上如何進行核算都要進行增值稅的納稅申報。這就要求企業在填制納稅申報表時要根據“委托代銷商品”“應收賬款”“營業收入”等科目分析填列。就有可能造成企業增值稅納稅申報表收入與會計收入和所得稅納稅申報表收入之間產生差異。

（2）不在同一縣（市）并實行統一核算的總分機構之間、分支機構之間貨物移送用于銷售。這種情況屬于用于銷售的貨物在一個法人企業內部流轉。所有權并未發生轉移，因此會計上并不確認收入。但是為了保證增值稅鏈條的不間斷，移送貨物的一方在貨物移送當天要開具增值稅專用發票，計算銷項稅額，異地接受方符合條件可作進項稅額抵扣。如果不是用于銷售的貨物，如辦公用品等的移送則不應在此條款范圍之內。

（3）將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目。將自產或委托加工的貨物用于非應稅項目，其貨物所有權并未發生轉移，不符合收入確認條件，因此應當按照成本進行結轉。但是按照規定必須以合理的價格計算確定增值稅計稅依據。如：A公司將自產X2機器設備1臺用于不動產在建工程，其賬面成本8750元，對外售價為10000元，則A公司會計處理如下：

借：在建工程10450

貸：庫存商品8750

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額）1700

（4）將自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。無償贈送，首先是無償。沒有經濟利益的流入，即便權屬發生變化也不應當確認收入。會計處理上只需按照賬面凈值轉入營業外支出即可。而贈送貨物所耗用原材料和支付加工費的進項稅額，已經從購入時的銷項稅額中抵扣，若不將贈送的貨物視同銷售，就會導致納稅人多抵進項稅額，從而引起以贈送為名，逃避納稅義務現象。因此稅法規定：納稅人以自產、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，在貨物移送當天發生增值稅的納稅義務。

上述四種增值稅視同銷售行為在企業進行納稅申報時應當按照相應的會計科目依據稅法要求分析填列。企業應當分析上述視同銷售行為造成的稅法和會計之間的差異是否符合會計準則和稅法的規定，所采取的做法是否有足夠的證據和法律依據的支持，以備各種審計、稽查所用，規避風險。

二、視同銷售業務在增值稅、所得稅之間的差異分析

根據文中相關文件描述，在實際操作中增值稅和企業所得稅所認定的視同銷售業務也存在一些差異。企業所得稅在視同銷售的問題上更加趨同與企業會計準則，而增值稅則不然。

比如自產貨物用于本企業房屋在建工程，增值稅要視同銷售計算繳納增值稅；企業所得稅因沒有改變資產所有權屬，不需要視同銷售并入應納稅所得。再如“不在同一縣（市）并實行統一核算的總分機構之間、分支機構之間貨物移送用于銷售”。在貨物移送時就發生了增值稅納稅義務。但是在貨物銷售之前實行統一核算的法人納稅人一般都不用在移送環節計算繳納企業所得稅。

企業應當仔細對比區分《實施細則》所描述的八種視同銷售業務以及《企業所得稅法實施條例》第二十五條和國稅函[2008]828號文件所描述的所得稅視同銷售業務并進行正確的稅務處理。

在處理增值稅與企業所得稅的視同銷售業務時，有一種情況應當引起注意，目前在實務中也存在爭議。《實施細則》第八條規定 “將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”應當按照視同銷售繳納增值稅。比如A企業贈與B企業10輛汽車，A企業應當按照10輛汽車的合理價格計算繳納增值稅。這屬于無償捐贈，計算繳納增值稅無可厚非。但如果A企業銷售給B企業10000臺機床，為了繼續鼓勵B企業購買而贈與了B企業10輛汽車。這就不再屬于“無償贈送”的范圍而是屬于一種促銷行為。那么類似這樣的“有償贈送”該如何處理？是包含在10000臺機床的價款之中？還是單獨另算？《實施細則》并沒有給出明確的規定。筆者認為為促銷所贈送的10輛汽車應當已經包含在10000臺機床的價款之中。即為促銷所捐贈的10輛汽車不應再單獨計算繳納增值稅。

理由如下：

1、《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其《實施細則》中并無明確規定“有償贈送”該如何處理。按照 “法無明文不為罰”的法律原則，不應就未予規定的“有償捐贈”繳納增值稅。

2、按照《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）文件規定“企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。”按此立法精神，有償贈送的10輛汽車屬于“組合銷售本企業商品”，“應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入”所以有償贈與的10輛汽車已經包含在10000臺機床的總銷售價格之中，不應再單獨另算。

筆者認為處理此類問題的關鍵就是“無償贈送”還是“有償贈送”。所贈送的物品是否與企業銷量掛鉤，是否起到了促銷效果，所贈與的對象是否是企業產品的實際購買者等。另外，如果“有償贈送”的是本企業的銷售的商品，那么為了排除企業有減少稅基刻意逃稅的嫌疑，建議按照“實物折扣”的處理方法進行相應的增值稅和所得稅的稅務處理，不再適用上述說法。

以上是筆者個人對于視同銷售業務的會計、稅務處理的一些看法。企業在實際操作時往往千差萬別，進行相關業務的處理時要按照實質重于形式的原則，緊扣稅法和其他相關法律法規，合理運用會計準則以及會計制度。正確的進行視同銷售業務的會計核算以及增值稅以和業所得稅的申報工作。

參考文獻：

1、注冊會計師《會計》教材

2、注冊稅務師《稅法》教材

3、《企業會計準則》2006年版

4、《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其《實施細則》

5、《企業所得稅法實施條例》

篇10

一、匯算清繳對象

依法在本市實行查帳征收方式的企業所得稅納稅義務人（包括經批準實行匯總、合并納稅企業及成員企業。以下簡稱納稅人）。

納稅人在納稅年度內，無論盈利、虧損,或處于減免稅期，均應根據《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》及其實施細則及稅收法規規定，辦理年度企業所得稅納稅申報。

二、匯算清繳時間

納稅人應在*年4月底前向主管稅務機關辦理年度企業所得稅納稅申報。

各主管稅務機關應在*年5月底前匯算清繳，多退少補。

各單位應在*年6月15日前,將紙質《企業所得稅匯算清繳匯總表》和《企業所得稅匯算清繳總結分析報告》報送市局所得稅一處。

三、匯算清繳程序

1．納稅人申報程序

（1）準備階段。納稅人在匯算清繳時，應按照稅收法律、法規和企業所得稅有關規定進行納稅調整，發生的有關涉稅事項（包括稅前扣除、投資抵免、減免稅等）需報稅務機關審核或審批的，應按規定時間，在年度納稅申報前辦理完畢。

（2）申報階段。納稅人應依照《條例》及其實施細則等稅收法規規定，自行計算年度應納稅所得額和應繳所得稅額。根據預繳稅款情況，計算全年應繳應退稅額。并按照《企業所得稅年度納稅申報表》的《填報說明》，真實、準確填寫《年度納稅申報表》及其附表。在規定時間內，向主管稅務機關報送《年度納稅申報表》及其附表、會計決算報表及附注、財務情況說明書、備案事項相關資料和稅務機關要求報送的其他資料。

納稅人必須如實、正確地填寫企業所得稅申報表及其附表，完整報送相關資料，并對納稅申報事項的真實性、準確性和完整性負法律責任。

納稅人在規定申報期內，發現當年度所得稅申報有誤的，可在申報期內重新辦理申報。

（3）結清稅款階段。納稅人年度所得稅申報經主管稅務機關受理后，納稅人已預繳的稅款少于全年應繳稅款的，應在年度終了后5個月內結清應補繳的稅款。

納稅人不按規定期限辦理申報、拒不申報，不按規定期限結清稅款的，主管稅務機關將依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的有關規定予以處理。

2．稅務機關工作程序

（1）準備階段。企業所得稅匯算清繳工作是企業所得稅征收管理工作中的一項重要內容，是對全年企業所得稅征管工作的總結和征管質量的檢查。各級稅務機關要精心組織匯算清繳工作，要明確一位分管局領導主抓這項工作。各科、所要落實專人負責，認真做好年度申報和匯算清繳的各項工作。

各級稅務機關要根據所轄納稅人的數量、分布情況，稅務機關人員情況，對匯算清繳工作進行安排和部署。要組織好內部學習，全面準確掌握企業所得稅政策法規，特別是涉及納稅調整和當年新出臺的政策法規。要通過多種形式組織匯算清繳的宣傳輔導工作，使納稅人掌握匯算清繳程序，提高納稅人的辦稅能力。要選派業務素質較好的人員為納稅人提供咨詢服務，解答納稅人在辦理年度企業所得稅申報過程中遇到的政策以及技術性問題，為納稅人提供優質服務。主管稅務機關要及時向納稅人發放匯算清繳的有關《表》、《證》、《單》、《書》。

各級稅務機關對按規定受理的納稅人涉稅審核、審批事項，均應按規定時間、程序，在納稅人年度申報之前辦理完畢。

（2）受理階段。主管稅務機關應及時、認真審核納稅人報送的《年度納稅申報表》及有關資料是否齊全，并出具相應的受理憑證。

主管稅務機關對應申報而未申報的納稅人，要認真調查核實，及時采取措施，杜絕匯算清繳的盲區或漏報戶。

對納稅人不按規定期限辦理申報、拒不申報，不按規定期限結清稅款的，主管稅務機關應依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實施細則的有關規定處理。

（3）審核階段。主管稅務機關對納稅人提供的申報資料是否齊全有效，申報的項目是否完整，是否符合邏輯和勾稽關系，是否享受了國家規定的優惠政策，是否符合減免稅條件，是否進行納稅調整，適用稅率是否準確等內容進行審核。

（4）結清稅款階段。主管稅務機關經審核后，對納稅人預繳稅款超過應繳稅款的，應在規定期限內辦理退稅手續。

（5）匯總報表階段。各級稅務機關應組織人力做好匯算清繳就戶數據錄入、校對和匯總工作，保證匯總數據的準確性。

（6）總結分析階段。匯算清繳工作結束后，主管稅務機關應將納稅人報送的《年度納稅申報表》及其附表、會計決算報表及主管稅務機關要求報送的其他有關資料，及時進行歸集整理。對納稅人申報納稅情況進行評估、分析，為企業所得稅的檢查和管理工作提供線索和建議。

各級稅務機關要認真總結匯算清繳工作，寫出書面報告逐級上報。內容包括匯算清繳工作的基本情況、稅源結構、分布情況、稅收增減變化原因、稅收政策貫徹落實情況及存在問題和企業所得稅管理經驗、問題及建議。

（7）上報數據階段。各級稅務機關應在上級機關規定的時限內上報匯總數據和總結分析報告。市局將按行政信用等級考核辦法對此工作進行考核。