導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇稅收征管的意義，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

（一）我省農村以間接稅為征稅重點的原因

我省農村雖然是以流轉稅與所得稅為雙主體的稅收體制，但在實際的經濟活動中卻是以流轉稅為主要征稅目標，這是與我省農村經濟發展現狀所相適應的。我省農村經濟發展整體水平還不高，公司盈利水平與人均收入水平也不夠高，所以實施現代的直接稅制仍未達到其經濟基礎。而間接稅的征收管理相對簡便，稅收來源比較穩定，能在一定程度上保證國家財政的需要，也符合我省農村的具體實情。

（二）間接稅的稅負扭曲

間接稅的最大特點就是其稅收負擔是可以進行轉嫁的，雖然表面上負有納稅義務，但是其實際的負擔人通常不是其納稅人，這已經就產生了稅收的扭曲。人們通過各種辦法使得自身稅負降到最低以達到自身收益最大化。稅負轉嫁一般形式有前轉與后轉。前轉是指納稅人通過抬高價格將稅負轉嫁到購買者。而后轉是指當納稅人無法實現前轉時，通過壓低進貨的價格來進行的。這需要納稅人形成統一強大的集團力量與供貨商進行談判，這也加大了納稅人與供貨商的稅收扭曲成本。

二、我省農村直接稅的稅收問題

我省農村的直接稅是以個人所得稅與企業所得稅為主的。我省農村的個人所得稅的主要稅源來自可代扣代繳的工資薪金，而這部分工資薪金很大比例上是生活主要來源，導致的結果是納稅公平原則被破壞。某些富人在納稅所占收入的比例要遠遠小于其大眾工薪階層，稅收監管在富貴層面存在一定的“盲區”。而我省農村的企業所得稅直到2008年才有正式的法律形式進行規定，以往以外資企業為名進行生產活動能享受很高的稅收優惠，導致外資企業的泛濫，有些企業利用稅收征管的漏洞常年進行虛虧，為其躲避稅收而進行帳外經營，這些活動所導致私人部門決策活動的成本支出在稅收方面逐步增多，稅收不完善現象層出不窮。

為了實現稅收扭曲效應的最小化，政府要選擇合適的稅收征管制度，現階段政府要對稅收征管制度進行不斷深化的革新。

三、我省農村稅收征管制度的革新

1、稅收部門行政體制改革仍需進行

經過1994年分稅制改革以后，國稅地稅兩套平行的稅收征管隊伍便開始在各自的征稅領域中發揮作用。經過十幾年的發展歷程，對于我省農村稅收收入的增加起到很好的效果。但是其中也暴露出很多的問題。

在某些地區國地稅進行不同程度稅源的爭奪，這使得納稅人處于既尷尬又無奈的境地。在某些稅種的繳納上。既涉及國稅又涉及地稅，兩者分開辦公，納稅人的納稅成本會上升。再者，由于兩套不同的管理系統，國稅屬于中央直屬機構，而地稅屬于當地政府，其行政資源浪費現象和效率低下就時有發生，比如成都地稅要進行門頭裝飾的統一更換，而更換費由財政系統進行撥付，層層下撥的財政資金遲遲沒有到位，使得這一簡單工作耗時幾年都沒有完成。

2、大力加強稅收征管信息化建設

我省農村從上世紀80年代開始才著手進行稅收征管網絡的建設，至今也才不到三十年，雖然在硬件層次上有了大幅度的提升，但是相對于我省農村不斷高速運行的經濟總態，其稅收征管的信息化建設依然落后于經濟發展的步調。各種經濟活動形態不斷演變，稅源信息成爆炸式增長，但是其能進行有效利用和系統分析有效信息流不充分，交流不對稱，導致各種形式不斷高級演變的偷逃稅現象愈演愈烈。比如已經投入使用的“金稅工程”，它只是針對增值稅一般納稅人稅源征管而建立的，但是相對我省農村基數更大的小規模納稅人來說卻顯得力不從心了。其他很多稅種也仍然存在著或大或小的稅源流失情況。

現階段投入稅收部門的預算資金應該有專門劃出一部分進行信息化建設專業人才的培養與信息化建設軟件系統的研發，形成一支技術力量強大，并能實際聯系業務的人才隊伍。稅務部門應與有稅收專業的各大院校進行通聯合作，源源不斷挑選優質人才。與技術公司與軟件開發公司形成良好合作基礎，依據各地本身情況，為不同地區開發設計可全國兼容但可因地制宜的征稅管理子系統，為信息化的全國流通做好基礎工作。通過一些制度法規的建立，稅務部門與金融機構的信息分享程度逐步加強，與社會其他部門，各級人民政府做好充分的交流合作機制，逐步形成全方位，多層面稅源信息資源集中庫。

3、我省農村納稅宣傳的力度有待加強，方式有待改變。

篇2

自2012年以來，針對沙灣縣煤炭企業稅收征管中存在監管困難、征稅依據取得難等熱點難點問題，已造成煤炭企業稅收正在流失的嚴重后果。筆者同沙灣縣國稅局及地稅局相關人員組成調研組，多次到沙灣縣9家煤炭企業實地調研。沙灣縣煤炭企業稅收征管中存在的問題，既有個別性，又有普遍性，調研形成的意見建議得到了政府部門的采納，正在沙灣縣實施。

一、加強煤炭企業稅收征收管理的必要性

1.煤炭企業稅收將成為沙灣縣未來重要的稅收來源

沙灣縣地處天山北坡，蘊藏著豐富的煤炭資源，已探明煤炭資源儲量23億噸，預計資源量在70億噸以上。沙灣縣煤質具有特低灰、特低硫、高發熱量、高含油量等特征，是良好的工業用煤、化工用煤和煉油用煤。2012年沙灣縣煤炭企業繳納增值稅2208萬元，占國稅稅收總額的11.09%，繳納地方稅收2450萬元，占地方稅收總額的5.80%，煤炭稅收作為沙灣縣未來重要的稅收來源，其征管問題日益突出。

2.加強煤炭企業稅收征管是地方財政和稅務部門的重要課題

近年以來，隨著內地煤炭資源日益枯竭，新疆煤炭產業變得越來越重要，煤炭生產企業一改過去困境，其產品的市場銷售價格大幅度上升，獲利空間增大，各煤炭企業均通過技改增加產量和銷量，無論是市場的數量需求，還是市場價格都呈逐年攀升的態勢，煤炭企業地理環境復雜，經營隱蔽性較大，煤炭市場內各方利益競爭激烈，對地方政府的利益損害則表現在稅款流失嚴重，極大地損害了地方經濟健康有序的發展，和行業間的公平競爭，如何堵塞稅收漏洞？如何使經濟稅源有效增長？是擺在地方財政和稅務部門面前的重要課題。

二、煤炭行業稅收征管中存在的問題

1.監管困難，征稅依據取得難

煤礦屬地下作業，生產時間、工人數量、能耗、噸煤工資、產銷量等基礎指標掌握不全，一些煤礦的工人工資表，每天每班出煤登記冊等資料，經常被煤炭業主故意藏匿或銷毀，使稅務機關難以取得準確的征稅依據。

2.煤炭企業納稅意識不強，賬務核算失真

目前煤炭市場是賣方市場，銷售多以現金結算為主。煤礦雖然按規定領用了發票，但除購貨方索要增值稅專用發票以外，銷售不開票現象比較嚴重，很難查實其應稅收入。煤礦企業主普遍納稅意識不強，不能主動、全面申報，為了企業利潤最大化想方設法逃避納稅，有的企業通過遲記銷售收入、對現金交易少計或不計收入、銷售煤炭不開發票不入賬、開具假發票隱匿銷售收入、使用運輸發票代替煤炭銷售發票等各種方法緩交和少繳增值稅。有的企業將資本性支出列入當期費用、編造虛假產量表和工人工資表、少計收入、多列成本費用等方法少繳或不繳企業所得稅。

3.煤礦監控系統沒有充分發揮有效的作用

（1）煤炭監控設備損壞，不能調取煤炭數據

沙灣縣6家煤炭企業由財政出資于2010年安裝了軌道監控，2013年4月初經國稅和廠家相關技術人員查看，總共8套設備，5家煤炭企業6套監控設備損壞，不能調取相關數據，其中：2家企業2套監控設備是自然損壞，3家企業4套監控設備均為人為損壞，只有2套設備正常工作。

（2）原軌道監控設備不能稱重，煤炭企業產量數據難獲得

沙灣縣現有的軌道式煤炭產量監控系統由重量傳感器和攝像裝置、監控終端、數據服務器三部分組成。通過井口附近軌道的多強度壓力傳感裝置，測算實際生產信息，通過監控終端將實時采集的產量數據和現場圖像信息發送到后臺監控中心。除因1家企業因為斜井角度超過40%，造成各種稱重方式無法稱重，沒有安裝。3家煤炭企業2012年通過技改，從原來的軌道式傳輸改為皮帶傳輸煤炭，造成現有的軌道監控設備停止工作，無法獲取產量數據。

（3）無法準確掌握煤炭生產企業實際銷售數量

一是該監控數據不能作為企業銷售納稅依據。目前因為沙灣縣出產的煤炭熱卡值高，企業為了獲取更多的利潤，將煤矸石粉碎后摻進沫煤中銷售給熱電廠，而軌道監控在記錄煤礦的每一斗煤炭重量時，有一個標準，超過這個標準的計入煤矸石產量，不超過的統計到煤炭產量中，稅務部門只能根據其反饋的煤炭產量數據，來確定其銷售量，往往造成企業實際產量遠遠大于監控數量，且該數據不能作為征稅依據，只能在納稅評估時使用。二是該監控設備監控到的只是混合煤的總數量，對高價值的塊煤數量無法監控。

三、對進一步加強煤炭行業稅收征收管理的建議

1.建議安裝煤炭銷售監控系統

（1）系統安裝推行方式

第一種方式：是安裝煤炭銷售監控系統的安裝和運行保障由政府主體投資，系統資產所有權歸政府，有關部門和企業占有、使用并承擔管理維護責任。這樣推行阻力少，企業負擔小，便于組織實施。

第二種方式：安裝煤炭銷售監控系統由企業自籌資金，系統資產所有權歸企業，有關部門和企業共同占有、使用并承擔管理維護責任。推行阻力大，企業抵觸情緒大，不便推行，可能要用行政手段方可推行。

（2）煤炭銷量監控系統基本情況

煤炭銷量監控系統由稱重管理裝置、信息處理系統、公共網絡服務器接收端三大部分組成。三者通過有線或無線傳輸，利用因特網平臺進行數據交換，把煤礦的產、銷量信息實時傳輸到服務器，不需要人工干預，自動稱量，自動計算，自動傳輸，自動存儲，可基本實現對煤礦產、銷量的全面、實時監控，提供數據查詢服務，存儲數據用IC卡回讀進行數據比對。

監控信息基本包括：企業基本信息、銷售價格信息、產銷量信息等，數據自動統計，數據信息各部門共享。業務需求可結合實際，要求系統生產開發商拓展開發。

站點式煤炭銷量監控系統工作程序：

①在煤炭產品運輸道路驗票站或過磅站處安裝監控設備及輔助裝置對運輸車輛進行稱重和監控，記錄進出運輸車輛信息，通過傳遞調撥單或稅控IC卡采集相關信息，對收集的企業信息、磅單信息、發票信息等記入系統。

②對煤炭生產企業的產品信息、銷售信息、價格信息由過磅站把關，按照工作規程傳遞審核信息，包括出煤企業礦井、煤質、價格、稱重，通過管理站點管理人員完成采集，并記入系統。可通過稅控IC卡讀取裝置，可完成磅點與礦井之間的信息交換讀取。每個井口與過磅點建立網絡連接，做系統發行和初始化，可解決人工審核錄機，提高工作效率。

③通過無線傳輸方式或有線光纖網絡傳輸方式實時將各類數據傳送到電子監控服務器。

④監控主機接收存儲并能有效監控和統計各煤礦企業的運銷數據，同時監控中心的服務器也可以接入政府的局域網，實現局域網內授權用戶監看站點數據。

（3）推行煤炭銷量監控系統的意義

進一步推進煤炭行業管理科學化，實現煤炭產、銷量數據采集的信息化，堵塞稅收征管漏洞，防止財政收入流失。運用科技手段，提高對煤炭企業監管的信息化程度，節約人力資源，提高政府管理效率，降低政府管理成本。通過煤礦產量監控，督促企業建賬、建制和加強財務核算，輔助提高經營管理水平，降低企業的管理成本。準確掌握煤礦企業的生產情況，實現對煤礦企業的有效監管和信息共享，為統計分析和政府決策服務。

2.對賬務不實的企業實行核定征收

鑒于目前沙灣縣煤炭企業大多為民營企業，且賬務不健全，無法正確核實企業的收入、成本、費用和經營成果，企業股東取得的紅利所得在賬上均不予反映的實際狀況，建議稅務部門對賬務不實的企業采取多種措施核實產銷量實行核定管理。可根據其監控銷量和平均銷售單價計算企業的銷售收入，按核定其應稅所得率征收企業所得稅（5%-15%）和個人所得稅（1%-1.5%）。也可通過煤管局核定的開采能力及當年開采計劃，結合煤礦上年產量，核實和核定煤礦當年產量。通過煤炭企業生產過程發生的工資總額和用電量及火工品消耗量等礦用消費品的消耗量測定煤礦產量，然后與企業賬務記載產量相核對。通過檢查銷煤過磅單，并與企業生產報表、銷售報表、入庫單、出庫單、銷售合同等相關資料進行比對，核實企業產銷量。例如：《朔州市地方稅務局關于印發﹤朔州市煤炭采掘業投資人股息、紅利個人所得稅核定管理辦法﹥的通知》規定，暫確定全市指導性的分紅比例為50%，個人所得稅定額幅度暫定為2-3元/噸。

3.加強納稅評估和稅務稽查

根據煤炭企業的生產經營狀況、當期銷售價格、行業稅負情況、企業納稅記錄等情況，對重點煤炭企業進行數據分析和納稅評估，評估小組可由專家、稅務干部、稅務人員、企業財務人員等共同組成，測算出煤炭行業稅負指標，減少民營煤炭企業的異常申報，為稅收征管和稽查提供第一手參考資料。同時，選好稅務稽查案源，加大對大案要案的查處力度，嚴厲打擊做假賬、兩套賬、賬外賬等偷逃稅行為，充分發揮稅務稽查的優勢，找出其偷逃稅行為的規律性，加大查處的力度。通過煤炭企業的稅務稽查案例，分析日常稅收征管不足，嚴歷打擊偷逃稅等不法行為。

4.建立聯系會制度，強化信息共享

定期召開煤管、國土資源、財政、稅務、工商、及煤炭企業等相關部門的聯系協調會，加強各部門信息共享，對煤炭企業的生產、銷售、稅收相關指標進行分析，充分利用現代化信息技術，加強不同時期的信息對比，從中發現稅收征管存在的薄弱環節，對存在的問題制定出相應的解決措施，定期組織開展對煤炭行業進行專項檢查，整頓和規范稅收秩序。

通過對煤炭企業稅收征管問題的分析，找出解決問題的辦法，可以有效促進煤炭企業稅收應收盡收。促進稅務部門科學化、精細化管理，政府適當投入稅收監控設備是為了更好地對煤炭企業進行監管。爭取用最少的征管投入、最低的征管成本獲取最大的稅收效益，才能真正地體現出社會主義稅收取之于民、用之于民的性質。

參考文獻：

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一、新企業所得稅變革亮點

1、納稅人認定、納稅義務和納稅地點。新《企業所得稅法》關于納稅人的界定，取消了以資本來源作為區分標準的作法，統一了適用對象。按照國際慣例，采用登記注冊地與實際管理機構地標準相結合的辦法，將納稅人分為居民企業和非居民企業，并明確前者承擔全面納稅義務、后者承擔有限納稅義務，同時改變以獨立核算為標準確立納稅地點的方法，確立了以法人為標準的總分支機構匯總納稅制度。

2、稅率。新《企業所得稅法》在充分考慮了財政減收承受力度、國際稅收競爭等因素的基礎上將內外資企業所得稅基本稅率統一為25%，對符合條件的小型微利企業實行20%的照顧性稅率，改變了原有的內外資企業所得稅稅率分設檔次過多、不同類型企業名義稅率和實際稅負差距較大的現象。

3、收入確認。新《企業所得稅法》在收入確認上增加了收入總額內涵的界定，首次提出了不征稅收入的概念，并嚴格區分不征稅收入和免稅收入。在實施條例中又進一步明確了應計入應稅所得額中的收入形式及確認標準和確認時間，比原有稅法更清晰明了。

4、稅前扣除范圍及標準。新《企業所得稅法》不僅統一了企業實際發生的各項支出扣除政策，明確了不得扣除的支出范圍，而且調整了扣除基數，盡量與新企業會計準則接軌，避免調整計算的復雜性。比如工資薪金支出取消計稅工資標準，改為內外企業統一據實扣除；公益救濟性捐贈計稅基數從原來的應納稅所得額調整為年度利潤總額，扣除標準統一為12%。

5、稅收優惠。新《企業所得稅法》在稅收優惠政策方面較原有所得稅法做出了重大調整。一是統一內外資企業適用稅收優惠政策，同時規定了5年過渡優惠政策，使外資企業能平穩過渡。二是基本廢除原有“區域優惠”體系，構建了以“產業優惠”為主、“區域優惠”為輔，兼顧技術進步的新的稅收優惠格局。三是增加了對創業投資企業和企業投資于環境保護、節能節水、安全生產等方面的稅收優惠，體現以“特惠制”取代“普惠制”的改革理念。四是在細節上將原來對福利企業、資源綜合利用企業的直接減免稅政策改為工資加計扣除政策和減計收入政策。

6、反避稅。為打擊日益嚴重的避稅現象，新《企業所得稅法》借鑒國際慣例，專門制定了第六章“特別納稅調整”，對轉讓定價、資本弱化、避稅港避稅等各種避稅行為進行規范。明確了轉讓定價的核心原則即獨立交易原則，將獨立交易原則的適用范圍擴大到一切業務往來；增列了無形資產和勞務方面的成本分攤協議條款、稅務機關和關聯企業間的預約定價安排，要求關聯企業報送關聯業務往來報表和提供相關資料，強化了納稅人及相關方在轉讓定價調查中的義務。

二、新《企業所得稅法》的變化引發的稅收征管問題

1、稅收管轄權問題。新《企業所得稅法》統一了適用范圍，按法人標準確定納稅人，排除了個人獨資企業和合伙企業，并規定總分支機構匯總納稅。但在稅收征管上仍適用過去“一稅兩管”體系，即按企業開業登記時間劃分國稅、地稅征管范圍，2002年1月1日之前成立的企業由地稅征管，之后設立(開業)登記的企業由國稅負責征管。而在實踐中發現，原來由地稅部門征管的個體工商戶和個人投資企業及合伙企業，通過擴大生產經營規模、吸收新成員組建為公司制企業，這類企業是仍由地稅征收，還是由國稅征收？總機構在2002年之前成立由地稅征管，分支機構在2002年以后成立由國稅征管，匯總納稅時管轄權歸國稅還是地稅？這些在新稅法中都未明確，這就可能導致國、地稅征收機關爭相介入管理，也可能相互推委，無法做到有效控制，給管理工作帶來許多困難。

2、稅源管理。

（1）企業納稅地點變更導致的稅源管理問題。原內資企業以獨立經濟核算的單位為納稅人，實行就地納稅，而新《企業所得稅法》規定，分公司應稅所得要匯總到總公司進行納稅。隨著不具有法人資格的營業機構納稅地點的變更，對于各地的主管稅務機關來說，其納稅戶戶籍管理和稅源管理將隨之發生變化。分支機構所在地稅務機關由于沒有所得稅征收權不便監管，法人所在地對分支機構的生產經營情況又不了解。在此情形下，各地稅務機關如何防止漏征漏管、總機構所在地主管稅務機關如何掌控分支機構的涉稅信息、如何交換和共享已經擁有的征管信息，這是一個值得關注的現實問題。

（2）“老企業”和“新企業”的身份認定與過渡期優惠政策的享受問題。新《企業所得稅法》給予老企業5年過渡期優惠政策，新企業則不能享受。原則上說，新老企業的認定以工商登記時間在2007年3月16日之后還是之前為界限。但在市場經濟條件下，隨著企業改革的深化和改制重組的增多，企業新辦、合并與分立之間的界限日趨模糊復雜，難以有明確的標準。

3、稅基管理問題。

（1）納稅人身份認定變革帶來的稅基管理問題。原所得稅法按資本來源劃分納稅人和納稅義務，新《企業所得稅法》取消了此判定標準，取而代之的是法人地位、實際管理機構和控制地雙重標準確定居民納稅人與非居民納稅人。若為居民納稅人則就來源于中國境內外的全部所得作為稅基繳納所得稅。稅務機關如何清楚界定什么是“實際管理機構和控制地”，什么是“僅在我國設立的機構、場所”，成為確定企業所得稅稅基的關鍵性問題。

（2）收入確認、稅前扣除范圍及標準的變革引發的稅基管理問題。基于納稅人經濟理性的考慮，追求自身利益最大化，往往會利用新《企業所得稅法》的變化，采取各種手段來縮小稅基，達到少繳稅的目的。比如新《企業所得稅法》規定利息收入、租金收入、特許權使用費收入確認日期均為“合同約定的應付日期”，企業可以通過調整合同約定方式改變稅基。稅前扣除中的工資薪金只要是“合理”的都可以在稅前據實扣除，企業就可能采取虛增雇傭人數，虛假提高工資水平等方式增加稅前扣除基數。再比如，計算業務招待費、廣告費當年扣除上限時，不征稅收入、免稅收入是否可以作為計提基數，各項扣除的審批手續是沿用原有審批規定還是一切推倒重來呢？如沿用現行規定，哪些有效哪些無效呢？如推倒重來，基層征收機關的工作量又將如何？納稅人的遵從成本又將如何？另外，因國稅、地稅部門對政策的理解不同帶來的稅務差異是否會干擾企業的經濟活動呢？

4、反避稅引發的稅收監管問題。過去外商在優惠政策多、實際稅負低的情況下，規避所得稅的動機較弱，新《企業所得稅法》實施后，大部分外資企業不僅稅率有所提高，享受的優惠政策也將逐漸減少，這就使得外商會采用轉讓定價、資本弱化、成本分攤等方式在各環節規避所得稅，這無疑需要我們增強稅收監管。但目前稅收監管本身存在以下問題。

（1）監管方法、手段落后，基礎管理工作薄弱。基層稅務機關在監管方面，一般以企業所填數據為準，對企業申報的境外情況基本上是依據企業申報什么，就予以承認并予以抵免，易導致反避稅行為的發生。

（2）企業所得稅稅源動態監控體系不完善、稅源信息不完整、所得稅信息化程度不高。與地稅、工商、統計、房管等部門信息溝通不夠，信息共享和反饋機制沒有建立。

（3）“一稅兩管”各自為政，同一類型企業稅負差異較大。在實際監管工作中，兩個稅務部門為了強化所得稅管理，各自制定了一些具體監管辦法，對同一類型的企業，由于不同稅務機關運用的管理方式不同、監管力度不同、規范管理的程度不同，勢必會出現稅負“避重就輕”的問題。

（4）稅收監管缺乏專業人才，管理隊伍有待加強。新企業所得稅是一個涉及面廣、政策性強、納稅調整項目多、計算復雜的稅種，要想全面提高征管效能，必須擁有一定數量的具有專業素質和先進征管理念與方法的管理人員。而現實中所得稅征管工作量大，人手少，人員素質參差不齊，與新稅法的要求差異較大。

三、新《企業所得稅法》框架下稅收征管的改進建議

1、合理界定企業所得稅稅收管轄權，優化機構設置，明晰職責分工。從理論上說，企業所得稅作為中央與地方共享稅，應由國稅部門統一征收、上繳國庫，再按分享比例返還給地方。這樣“一稅一管”，執法主體明確、執法力度一致。但我國當前國稅、地稅機關的征管力量、征管水平短期內達不到“一稅一管”的要求。因此，本文有如下建議。

（1）建議5年內延用“一稅兩管”，采取隨流轉稅稅種確定的原則劃分稅收管轄權，即企業主營業務收入繳納增值稅的，其企業所得稅歸國家稅務機關征管，企業主營業務收入繳納營業稅的，其企業所得稅歸地方稅務機關征管。總分支機構匯總納稅的，一律在總機構稅收管轄機關納稅。一方面，兩個稅務機關既可以有效利用自身的征管資源進行管理，降低征管成本，又可以減少納稅人的負擔；另一方面，這樣劃分征管范圍，各級地方政府必然會加大扶持第三產業的發展力度，這對國家優化資源配置、促進產業結構調整意義重大。

（2）中長期應對國稅、地稅兩套稅務機構進行職能整合，重新設置機構，并明晰職責分工。考慮我國現行的不徹底的分稅制財政體制，在國家稅務總局職能不變的情況下，按照現有國稅部門負責稽查、現有地稅部門主管征收和管理，對國稅、地稅兩局的資源進行整合，取消國稅局的涉外稅收管理部門。在國稅局設置稅務稽查機構，原地稅局負責稽查的人員調到該機構，國稅只負責對納稅人進行稽查并開展各類專項整治活動。在地稅局設置稅收征管機構，原國稅局負責征收管理等的人員調至地稅，負責為納稅人提供登記、征收、管理和納稅服務。地稅局將企業所得稅統一繳入地方金庫，再由地方金庫按規定比例上繳中央，實現共享。

2、加強稅源管理、核實稅基、完善匯算清繳制度。

（1）進行戶籍信息源頭管控。通過進駐政府行政審批中心，建立從工商登記到國稅、地稅稅務登記的“無縫管理”機制，從源頭上減少漏征漏管戶。

（2）進行戶籍信息全面監管。認真做好納稅人設立、變更、注銷稅務登記等工作，并切實加強對外出經營業戶、非正常戶、停業戶、扣繳義務人的監督管理，堵塞信息不對稱帶來的管理上的漏洞。

（3）進一步落實稅收管理員制度。把稅源管理納入稅管員的職責范圍，從日常檢查、信息采集、資料核實、稅源調查等方面明確稅管員崗位職責，并制定統一標準的業務流程，促使稅管員規范管理稅源。

（4）建立經濟分析制度。加強與工商、統計、物價等部門的聯系，從各方面采集經濟信息，運用對比分析、指數分析、因素分析等方法，摸準經濟稅源的變化規律，核實稅基。

（5）加強日常管理，完善匯算清繳制度。即按月或按季對納稅人進行檢查和監督，及時做調賬；對于稅法和會計準則之間的差異要求企業設立相應的輔助賬簿，在按照會計準則進行正常賬務處理的同時，按照稅法規定對需要調整的項目在該輔助賬簿中逐筆登記，在年終企業所得稅納稅申報時將累計數填在納稅申報表有關項目中。這樣既方便稅務機關的監督管理、減輕年終匯算清繳的壓力，又可以提高企業所得稅的征管質量和效率。

3、建立納稅評估與稅務稽查互動機制。鑒于目前所得稅征管中信息不對稱，稅務稽查部門得到企業納稅真實信息少、難于發現問題等情況，建議先按照“降低頻率，加大深度，提高質量，注重效益”的納稅評估工作要求，積極開展所得稅、流轉稅聯評互動，對納稅人的企業所得稅申報情況進行對比分析，評估其納稅申報的真實性和準確性，逐步建立完善具有指導性、系統性、時效性、針對性的行業評估指標體系或評估模型。再從納稅評估中選定稅收稽查的對象，避免稅收稽查的盲目性；同時根據稅務稽查反饋的結果，及時調整納稅評估的內容，保證企業納稅評估有效實施。這種互動機制有利于及時發現征管中的問題，找出薄弱環節，提高稅收管理的質量和效率。

4、加快企業所得稅信息化建設。一是做好綜合征管軟件更新工作，滿足企業按照新稅法預繳申報和按照老稅法進行年度申報的需求。二是要加快電子申報、網上申報信息系統和平臺建設，實現企業所得稅多元化申報。三是要優先建立匯總納稅企業管理信息系統，再逐步建立各企業、各行業的基礎信息數據庫，為納稅評估工作深入推進打下扎實基礎。四是進一步加強部門協作，拓寬信息獲取渠道。要建立健全與各金融監管機構的溝通渠道，特別是與國土、科技、貿發等部門的合作，充分利用外部信息做好項目登記、信息采集、稅款征收、納稅評估和項目清算等環節的管理工作。

5、強化所得稅管理隊伍建設，加強政策宣傳和服務，確保所得稅政策全面、準確貫徹執行。對內加強稅務機關執法人員的業務培訓，堅持專門培訓與自學相結合，提高稅務人員所得稅征稅、辦稅綜合素質和技能，建成一支適應科學化、精細化管理要求的所得稅管理隊伍。對外利用網絡、上門服務、免費咨詢等多種方式大力開展對新稅法的宣傳和輔導，使納稅人了解企業所得稅政策法規的各項具體規定，特別是稅前扣除項目的范圍和標準、涉及納稅調整的稅收政策、稅法與會計制度存在差異時納稅申報的辦理等，提高納稅遵從度。

【參考文獻】

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《稅收征管法》第17條明確規定，稅務機關依法查詢從事生產經營的納稅人開立賬戶的情況時，有關銀行和其他金融機構應當予以協助。第54條則規定，經縣以上稅務局(分局)局長批準，憑全國統一格式的檢查存款賬戶許可證明，可以查詢從事生產、經營的納稅人、扣繳義務人在銀行或者其他金融機構的存款賬戶。這一規定往往被認為是金融機構提供課稅信息義務的法律基礎。然而，根據該條規定，稅務機關查詢的信息僅限于納稅人“開立賬戶”的情況或是存款賬戶信息，而非納稅人的全部交易信息，稅務機關能否基于獲取課稅信息的需要，要求包括金融交易所、結算機構等金融主體以及金融中介機構提供與金融交易相關的信息則不無疑問。而銀行等金融機構在提供相關信息時，是否違背其保密義務，從而侵犯金融交易參與者的金融隱私權，更是值得考量。

一、金融隱私權：金融機構履行稅法協助義務的法律屏障

在現代信息社會中，與個人的信用或交易相關的信息并不絕對處于其所有人的控制與管理之下。在金融體系不斷健全發展的情況下，經濟交易活動的款項收支往往通過銀行賬戶進行，因此，銀行必然保留納稅人與其經濟交易有關的信息。以銀行為代表的金融機構實際上控制了個人的經濟與財產市場交易方式狀況方面的完整信息。因此，從傳統的隱私權延伸出新的實體內容，于是產生“金融隱私權”。金融隱私權是指金融機構客戶和消費者對其金融信息所享有的不受他人非法侵擾、知悉、利用和公開的一種權利。它是一種兼具人格性和財產性且財產性日益突出的新型民事權利，包括金融機構客戶自主支配上述信息的權利、自主決定允許或不允許第三人知悉和利用該信息的權利以及當上述信息被不當泄露和侵害時，尋求司法救濟的權利。

根據稅收法定主義，稅務機關有義務依照稅法的規定核定及征收已成立的稅收債務。只有存在確實的證據可以證明納稅人經濟收益的取得已經符合課稅要件的情況下，稅務機關才能根據該事實核定應稅所得的范圍并確定納稅人的納稅義務。證明經濟事實及其收益存在的事實證據在稅收征收過程中具有重要的意義。由于金融機構所掌握的個人資料和資金流向等交易信息，包括金融資料檔案、與金融機構的交易記錄或信用記錄等，全方位反映了個人的金融狀況，體現著個人收入與支出、資產與負債以及消費習慣等，對于判定個人納稅義務的承擔具有關鍵的作用，這便決定了稅務機關獲取金融機構的經營信息、金融主體的交易信息和賬戶信息是其行使征管權的前提條件。也正因為如此，《稅收征管法》明確了銀行等金融機構在提供金融交易信息方面的協助義務。但金融機構所知悉或掌握的個人交易信息資料，為金融隱私權所保護的范圍，應當受到同樣的法律保護。稅務機關在向金融機構主張獲取金融信息時，無可避免地與金融隱私權發生沖突，即稅務機關對金融信息，尤其是金融交易信息的需求和金融機構對金融信息的保有、金融交易主體的金融信息的排他性之間的沖突。

稅務機關通過金融機構獲取金融信息，不僅直接與金融隱私權發生直接的沖突，更將限制、干預金融機構履行對金融隱私予以保密的義務。隨著現代金融市場的發展，尤其是在金融創新的背景之下，金融信息成為金融機構從事經營活動的重要商業資源。投資者的信心是維系金融市場生存、發展和利潤空間的重要基礎。而投資者的信心除來源于對金融市場發展的良好預期外，更來源于金融機構對金融消費者和客戶的金融信息等金融隱私的嚴格保護。金融機構的信用以及公眾對金融機構的信心對金融機構的生存和發展以及擴大利潤空間有著決定性的影響，保護金融機構的消費者和客戶的金融隱私權是維持其信用的關鍵所在。也正因為如此，金融機構往往被賦予嚴格的客戶金融信息的保密義務。對于金融機構而言，金融信息更構成其商業秘密的重要內容，具有巨大的商業價值和社會利用價值。稅務機關要求金融機構提供金融信息，必然對其履行相應的保密義務、保有金融信息的權利造成或多或少的限制，甚至增加其額外的費用支出，進而影響其日常生產經營活動的進行。正因為如此，作為以利潤最大化為目標的金融機構，缺乏必要的激勵以滿足稅務機關對金融信息的需要。

然而，也正是因為金融隱私權的存在，對稅務機關獲取必要的金融交易的信息造成一定限制。無法獲取銀行情報將影響稅務機關向納稅人確定和征收稅款的能力，因為獲得并分析金融交易的紀錄，在很多情況下是確定納稅人應稅所得的前提。如果金融主體濫用其金融隱私權而使得稅務機關無法獲得有關金融交易紀錄，將直接影響稅務機關確定納稅人的應稅所得及其應納稅額，由此即可能導致金融主體間稅收負擔的扭曲。相關金融主體甚至可能濫用金融隱私權以隱匿所得或是交易的真實性，為納稅人逃避其納稅義務提供各種便利。不僅如此，由于金融隱私權的過度保護而使得稅務機關無法從相關金融機構獲得金融交易信息，則將使稅務機關不得不尋求其他途徑以獲取必要的課稅資料。這便意味著相應的稅收征管成本的增加，以及相應的稅收征管效率的弱化。對于納稅人而言，稅務機關越難獲取受金融隱私權保護的信息，其守法成本越高，其稅法公平的信任與期待也必然由此喪失，其結果必然是“劣幣驅逐良幣”，導致稅收法治秩序的破壞。正如oecd在其“為稅收目的改善銀行情報的取得”的研究報告中強調，“過去50多年的經驗表明，不充分開放的銀行情報已成為稅收征管和法律實施的障礙”。

各國對金融隱私權的保護不僅限制了本國境內的稅收征管，更成為國際稅收情報交換有效實施的法律障礙。嚴格的銀行保密義務將阻止一國稅務機關依照稅收協定或其它司法途徑向他國稅務機關提供情報，國際稅收合作必然受阻。從國際層面來看，金融全球化和各國金融管制的放松，為資金的國際流動提供了可能，但也為資本的趨利性提供了大量的可乘之機。在基于本國利益而拒絕提供有關金融交易相關信息的國家，金融交易主體能夠得以隱匿收入而提高其稅后所得，則更容易吸引更多的國際資本進入；相反，相關國家則因為該國拒絕提供金融交易的課稅信息而無法完全行使其征稅權。可以說，在國際層面上，一國對其金融交易信息的一國禁止或限制為稅收目的獲取金融交易信息，在全球化背景下比以前更有可能給其他國家稅務機關帶來負面的影響。

無論金融隱私權或金融機構的經營自由權，都是維系金融市場正常運行的基礎性權利。然而，在實現機制方面，稅收征管權本身所固有的權力屬性，必然對金融隱私權的實現造成一定干預與限制。因此，如何在維護國家征稅權實現的同時，對金融隱私權予以尊重和保護，便成為構建金融機構第三方協助義務實現機制所必須考量的又一難題。

二、金融隱私權的限制：金融機構第三方協助義務的邏輯起點

(一)稅收征管權與金融隱私權的終極價值的彌合

1.國家所提供的金融穩定等公共物品是金融隱私權存在的前提。盡管稅收征管權與隱私權的表現形式各異、價值取向有別，但從根源上考察，兩者實際上只是從不同的維度上體現了在市民社會中，人之為人的基本人格尊嚴和經濟自由的維護。基于隱私權這一憲法性的基本權利，個人固然有權利自主決定是否將其金融信息資料提供給稅務機關使用。但不容否認的是，金融交易的完成及其信息在金融體系中的留存與保護必須建立于穩定且運作良好的金融市場的基礎之上。在一個高風險、缺乏必要交易秩序的金融市場中，其基本的經濟自由權利尚且不足以得到保障，更無須談及金融隱私權的保護。由于金融市場本身的風險性、投機性和內在的脆弱性，金融市場的穩健發展對國家所提供的公共物品存在天然的依賴性，對基礎設施和公共服務有著更高的要求。金融市場的穩健發展，離不開政府的有效金融監管，離不開國家所制定的金融市場的法律法規體系，離不開政府所扶持的公平的競爭和發展環境以及完善的信用體系，尤其在金融市場產生系統性風險時，更需要政府的“救市措施”。這些金融市場所特需的“公共物品”只能由政府來提供。因此，就“稅收乃是公共物品的對價”而言，個人參與金融交易而享受國家所提供的金融市場的特殊公共物品和其他一般性公共物品，均應當為此而支付相應的對價。因此，可以說，征稅權的存在才足以使個人所從事交易的金融市場的自由、穩定、安全和秩序成為可能，而這不僅成為個人自由從事金融交易的基礎，也成為個人支配和控制其金融交易信息的前提之所在。

2.稅收構成金融隱私權保護的成本。由于任何一項權利都是“由政府權力用公共經費認可并維護的壟斷”，權利的實現依賴于立法者所創立的權利規則，更依賴于政府及司法體系為確立、保護和實現權利所實施的行為。而顯然只有獲得足夠的財政支持，金融隱私權才能通過政府執法和司法救濟最終得以實現。在現代社會中，金融隱私權已非消極實現的權利，即并非單純排除、禁止他人包括國家干預的消極權利，而具有更多的積極權利的內涵。金融隱私權所保障的個人對其金融信息的自主、自決權利，必須有國家的協力或做出一定的預防措施，金融隱私權的保護與發展有賴于國家的積極作為創造經濟、文化等各種必要條件，不斷建立、健全金融隱私權保障機制，為金融隱私權提供必要的救濟和保障。因此，金融隱私權的行使同樣依賴于以稅收為主導的公共成本。國家征稅權也正是在保障包括金融隱私權在內的基本人權中獲得其正當合理性。

3.公共利益優先與金融隱私權的限制。私人利益滯后于公共利益的保護成為大多數支持對金融隱私權的絕對性予以限制的理論基礎。金融隱私權的保護固然對于金融交易主體利益的實現至為重要，但無可否認的是，金融隱私權的保障同樣是基于公共利益的保護，無論對金融業的整體發展、市場經濟秩序的構建還是國際經濟和金融運行安全均有著重要的意義。然而，與金融隱私權相比，征稅權的有效行使所能夠實現的公共利益顯然遠比金融私權的保護具有更高的價值。這不僅根源于稅收作為一切公民權利實現的成本，更在于稅務機關有效行使其征管權利，不僅關系到國家財政收入的取得，更關系到金融業與其他行業的公平稅負，甚至關系到金融市場內部各個金融機構之間、各種不同的金融交易類型之間的公平稅負，對避免因稅收負擔引發的金融市場結構的扭曲有著重要的意義。也正是基于這種對公共利益實現價值上的差異，雖然法律給予保密保護是基于公共利益的需要，但其必須服從于另外一些支持披露信息的公共利益要求。而稅收程序設置的目的，不僅在于保障人民的權益不受稅務機關征管行為的侵害，更在于達成有效的稅收征管，避免浪費不必要的征稅成本。通過賦予金融機構提供個人金融信息的義務，如能夠有效減少稅務機關進行課稅資料調查的成本，則盡管會形成對納稅人的金融隱私權的限制，但此限制仍具有一定的正當合理性。因此，金融隱私權對稅收征管權并不具有天然的對抗效力，稅務機關可以對金融機構主張一定的信息知悉權，而金融機構必須予以協助和配合。如在美國1970年通過的《銀行保密法》中即肯定美國財政部主管官員可隨時向銀行和金融公司索取與客戶相關的金融交易資料，以協助稅務訴訟的進行。

從根源上探究，國家征稅權的確立實際上已然隱喻了對包括隱私權在內的私權利的一定程度的剝奪與限制。正如洛克所強調的，自由、生命與財產權是公眾依據自然法則所享有的基本人權。然而，公眾為了維持基本人權的需要，經社會契約而自由建立政府這一共同體。為建立并維持這一共同體。必須讓渡包括財產權在內的部分基本人權。如果說稅收是公眾為維持其基本人權而讓渡的經濟利益的話，那么，對其個人空間和自主事項的一定限制，同樣是為此而做出的部分犧牲。而無論是財產的讓渡還是基本人權的限制，其終極目的仍在于保證其“所剩余的自由與權利的安全并能夠快樂地享受自由與權利”。

單純表現在形式上的差異并無法阻斷稅收征管權與隱私權對人作為社會存在的基本人格與尊嚴的保護與實現的終極價值的一致，這也成為稅收征管權與隱私權的內在沖突得以最終調和的根源之所在。

(二)稅收征管權與金融隱私權內在沖突的調和

如上所述，盡管稅收征管權與金融隱私權的沖突是不爭的事實，但基于對人格尊嚴和經濟自由的保護的最終價值追尋，稅收征管權與金融隱私權之間仍存在協調的可能性。正如凱爾森所強調的，“從全部法律創造活動中的功能來看，私權利與政治權力之間并無實質上的差別”，由于稅收的普遍性，稅收征管更是廣泛及于個人生活，絕對處于稅收征管范圍之外的私人生活領域實際上并不存在。因此，稅收征管權與金融隱私權之間的沖突并無法自動消除，而只能通過一定制度予以調節，此種調節并非簡單的基于二元或多元的價值沖突而單方面地予以否定，而是在二者之間尋找一種合理界限以進行雙向的調節。

如前所述，金融隱私權在稅收征管活動中所受到的限制，實際上是公民為享受政府所提供的公共服務而必須承擔的犧牲之一。根據憲法的“一般公益條款”，隱私權必須受到公共利益的限制，在符合一般的或特殊的公益條款的前提下，隱私權應當受到必要的限制，但這種限制應當依法進行。稅款的征收，不僅直接關涉政府等國家機關的整體運行，關系到社會與個人發展所必需的公共物品的提供，更關系到個人基本人權的實現程度，具有重要的公益性價值。這顯然成為稅收征管侵入個人隱私空間的正當性的基本價 值，個人的隱私在抗衡稅收征管權時并不具有絕對的意義。

但應當強調的是，金融隱私權一方面受到稅收征管權的限制，但反過來也要求限制國家權力以防止其過度擴大。隱私權產生于國家與個人關系之中，是國家通過法律確認的政府留給個人的自由空間的一部分，究其實質，乃是為了平衡國家與個人的關系而生的一種法定的權利，其存在的目的在于防止國家對個人日常生活的過度介入。因此，當稅收征管權介入私人領域時，應當尤其注意對于人的自由與人格尊嚴的尊重。這種尊重不僅包括人的外在能力的生命、身體、自由、財產和住宅，也包括人的內在能力的精神、自治和隱私。在個人的私人領域中，尤其是隱私事務，只受到稅收征管權最小限度的侵擾，并只限于合理和合法的限度范圍內。稅務機關在行使稅收征管權時，應當給予個人選擇的自由，使其能夠保持“作為自由公民的隱私”。

三、稅收征管中金融信息的取得與金融隱私權的保護

(一)基于課稅目的的金融信息的取得途徑

根據我國《稅收征管法》及其實施細則的規定，我國稅務機關獲取金融信息的途徑僅限于查詢特定納稅人的銀行存款信息。但由于我國各個商業銀行甚至同一商業銀行的不同分支機構之間存在一定的競爭關系，納稅人往往可以在不同的商業銀行或同一商業銀行的分支機構開立多個賬戶。盡管我國從2000年4月開始推行儲蓄實名制，但稅務機關仍難以查明納稅人全部的個人賬戶存款信息。加上雖然《稅收征管法》明確規定了金融機構的協助義務，但卻并未對其未履行該協助義務設定任何消極的法律后果；即在賦予金融機構提供個人金融信息以保證征稅權實現的義務的同時，對該主體未履行該義務時所應當承擔的消極法律后果卻并未有任何的規定。在缺乏責任性規范的情況下，金融機構未履行其協助義務時，便不可能通過追究其法律責任而產生強制其履行義務的效果。正因為《稅收征管法》所規定的獲取金融信息的途徑過于單一，而金融機構卻缺乏予以協助的積極性和法律強制，這使得稅務機關從金融機構所獲得的金融信息極為有限。如何改善稅務機關獲取金融信息的途徑，也成為完善《稅收征管法》的重要內容之一。

1.各國獲取金融信息的經驗借鑒。從當前各國基于課稅目的而獲取金融信息的途徑來看，查詢銀行賬戶、檢查金融機構的營業場所、建立金融交易數據庫和金融機構主動報告金融交易信息是各國較為通行的方式。在大多數情況下，稅務機關能夠直接或間接通過司法、行政程序向銀行查詢，獲得某特定納稅人的銀行信息。在一定條件下進入銀行營業場所直接獲取所需的銀行賬戶信息。在信息基礎設施建設較為發達的國家，稅收征管系統與金融交易系統實現鏈接，從而為稅務機關獲取金融交易信息提供信息化的基礎，也有力地強化了稅務機關所取得的信息的真實性和時效性。如法國、匈牙利、韓國、挪威和西班牙等一些國家有儲存特定銀行賬戶信息的集中數據庫。法國要求經營股票、債券和現金業務的銀行按月提供開設、修改和撤銷各類賬戶的信息，這些信息儲存于計算機管理的數據庫中，法國的稅務機關能夠利用這個數據庫進行稅收研究、控制和征管。韓國在稅務機關的總數據庫之中擁有一個單獨的數據庫，這個數據庫存儲了銀行自動報告的有關銀行所支付利息的信息，包括支付的利息數額、支付利息時的代扣稅額、添加到賬戶上的利息數額、賬戶持有人的身份和身份證號碼或者業務登記代碼。此外，金融機構主動提供特定種類的信息，如自動報告支付給納稅人的利息以及支付利息時代扣的稅額等方面的信息、納稅人賬戶的開設、撤銷信息、賬戶年終余額信息和貸款利息信息，也是稅務機關獲取金融交易信息的重要渠道。此外，各國也逐漸采取措施發展納稅人自愿服從策略，使那些不遵從稅法的納稅人主動報告或同意金融機構提供其過去利用嚴格金融隱私權保護制度隱瞞的收入和資產。

然而，只有當金融機構所掌握的有關客戶身份和金融交易性質、金額的信息有用且可靠，稅務機關擁有的獲取銀行信息的途徑才是有價值的。因此，在2000年oecd針對銀行信息獲取所公布的報告中，強調各成員為促進基于課稅目的獲取銀行信息，應當采取必要的措施阻止金融機構保留匿名賬戶，要求金融機構對其經常或臨時性的客戶都要進行身份驗證，同時對那些賬戶真正受益人和交易真正受益人的身份進行確認。

2.改善我國稅務機關獲取金融信息途徑的具體方案。各國對稅務機關獲取金融信息途徑的諸多經驗，對于我國改善稅務機關的金融信息取得并加強金融機構的協助義務多有助益。隨著我國金融交易網絡的建立，除應當進一步完善稅務機關的銀行存款信息的查詢權外，借鑒國外金融信息數據庫的建設也成為可能。

(1)金融機構建立和實施客戶身份識別制度。為保證單位和個人開戶信息的真實性，我國有必要在當前儲蓄實名制的基礎上，進一步建立和實施客戶身份識別制度。金融機構應當對要求建立業務關系或者辦理規定金額以上的一次性金融業務的客戶身份進行識別，要求客戶出示真實有效的身份證件或者其他身份證明文件進行核對并登記；客戶身份信息發生變化時，應當及時予以更新。金融機構應當按照規定了解客戶的交易目的和交易性質，有效識別交易的受益人，在辦理業務中發現異常跡象或者對先前獲得的客戶身份資料的真實性、有效性、完整性有疑問的，應當重新識別客戶身份，保證與其有關系或者類似業務關系的境外金融機構進行有效的客戶身份識別，并可從該境外金融機構獲得所需的客戶身份信息。

(2)建立基本金融信息數據庫。就我國而言，當前，稅務機關獲取金融信息所存在的障礙主要是金融機構的配合不足及納稅人的金融信息過于分散。因此，應當由特定的權威機構負責完成全國金融信息數據庫的建立，并由其負責向稅務機關提供相應的金融信息。基于當前

在這一機制之下，稅務機關能夠自動獲得其管轄范圍內的單位和個人的基本金融信息，但不能自動查詢有關納稅人涉稅交易、資金交易、銀行信貸信用等級和資金流向等具體信息。稅務機關必須出具相關的法律文件，證明獲取特定單位和個人的金融賬戶的具體交易和資金流向等信息為必要且合法，則可以由該數據庫的主管機構要求其各個賬戶開立行提供該主體的所有賬戶運行信息。此外，稅務機關也可以通過該數據庫的主管機構提請各個賬戶開立行重點監測信用評級低于某一特定等級以下的納稅人的金融賬戶，一旦發生大額交易或可疑交易，要求該賬戶開立行自行向該數據庫予以報告。

如其賬戶開立行拒絕提供相關金融信息，稅務機關或數據庫的主管機構可以向相關的金融監管機構 請求強制該賬戶開立行提供該信息，否則即可由金融監管機構對其予以處罰。

(三)兩國金融稅收情報交換機制的完善與金融隱私權的國際保護

為避免因金融信息的國內法保護而引發有害稅收競爭，盡管存在保護金融隱私權和本國金融利益的合理根據.金融隱私權的國內保護和本國金融安全的考量仍不應當對他國稅務機關實施有效稅收征管的能力造成過多的妨礙。

稅務機關對跨國交易的有效征管，必須建立于對跨國交易所有信息進行甄別、檢測和評估的基礎上，因此，在國際層面上確保交易的信息流和寬敞的信息面，將決定金融交易稅收征管的實際效果。基于上述考量，有關國際組織為促進各國基于課稅目的而交換金融交易信息做出了積極的努力。其中oecd在2000年所公布的《改進各國基于課稅目的獲取銀行信息的途徑》中，提出“所有成員國都應當允許稅務機 關直接或間接為了所有課稅目的獲取銀行信息，以便稅務機關能夠充分履行稅收征管職責，并和締約國進行有效的情報交換”。在該報告中，oecd建議各國重新審核國內稅收利益要求，要求各國不得以本國利益的考量而阻止其國內稅務機關在締約國提出特別請求的情況下收集并提供信息。在必要的情況下，應當對本國的法律法規和慣例做出修改，保證為國內稅收目的可獲得的金融交易信息能夠被用于與締約國進行情報交換。基于課稅目的的金融信息的情報交換，最理想的雙邊合作安排是采取諒解備忘錄或相互法律協助協定的形式，建立信息交流的雙向機制，實現互惠，明確規定各方為實施有效稅收征管而獲取信息的權利，并具體說明各方期望獲得信息的種類、范圍以及信息的提供方式，從而使得這種信息交流與共享成為制度化和長期性的，而非隨機的、臨時性的。在締結雙邊合作安排時，可以結合來源國和母國具體的金融體系特征、金融監管的微觀操作方法以及金融隱私權的保護傳統，相互協商一致，在平衡雙邊利益的基礎上達成信息交流的備忘錄，以形成信息交流和信息披露的制度化、原則化和規范化，在提高母國征管效率和維護金融體系穩健的同時，加強對銀行消費者和客戶金融隱私權的保護。

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一、征稅與納稅行為分析的經濟學基礎

我國稅收流失的形式和手段主要包括納稅人采用偷稅、騙稅、抗稅、避稅、欠稅等手段造成的稅收流失以及因稅收尋租、國有資產流失、越權稅式支出、行政干預、地方保護主義、費擠稅等形式造成的稅收流失。在這些稅收流失形式中，偷稅是最主要最嚴重的形式。

(一)納稅人偷稅行為因素分析

納稅人偷稅行為動因可以從內在因素與外在環境因素兩方面進行分析。其一，內在因素。首先，受利益最大化心理驅使。經濟學領域中最基礎的是“理性經濟人”假設，理性經濟人在一定約束條件下總是希望實現自身利益最大化，而稅收是國家無償占有納稅人的財富，會導致納稅人經濟利益的減少，這與理性經濟人的內在目標相違背，所以他們千方百計企圖通過偷稅來實現其稅后利潤最大化。其次，受不平衡心理驅使。一方面稅收法律靈活性過大和行政執法不公造成納稅人競爭環境的不平等，由此形成偷稅得到更大的收益，誠實納稅反而利益受損的心理狀態；另一方面，富人收入高但納稅額并不比中低階層多，納稅使貧富差距越來越大，這也使一些納稅人心理不平衡，誘發其偷稅。再次，受盲目僥幸心理驅使。稅務機關受人力、物力、財力及其他各類社會因素的影響，執法力度相對偏軟，導致納稅人認為國家對偷稅行為的打擊不會恰巧落到自己頭上，而且即使偷稅被抓，罰款數也遠小于偷稅金額，有時甚至還可采取非正常手段免于處罰，偷稅成本遠遠小于偷稅收益。其二，外在環境因素。首先，稅收執法力度偏軟，震懾力不足。稅務執法隊伍素質良莠不齊、執法不公、稅收立法層次低、各級相關政府部門與稅務部門相互配合不夠，地方保護主義和行政干預隨處可見，致使對偷稅的打擊力度不夠，偷稅罪刑罰過輕。其次，權力腐敗和政府公共產品存在缺陷。權力的腐敗導致納稅人心理畸形，他們認為納稅只能是助長特權和腐敗的催化劑，納稅人納稅享受不著更多的公共產品和公共服務，導致其依法納稅的意識降低。

(二)稅收管制市場的靜態均衡模型

根據經濟學中的理性經濟人假設，任何一個理性納稅人都是一個“理性”的計算者，在實施偷稅行為之前，他們會將偷稅的預期成本與預期收益進行比較，從而決定是否從事偷稅行為。而在現實生活中，情況并非如此。通常認為，偷稅行為屢禁不止完全是因為賦稅過高、懲罰不嚴、執法不力導致的。但會不會還有其他的因素導致納稅人偷稅?下面，筆者通過建立稅收法律市場中的靜態均衡模型，來尋找稅收管理環境中影響偷稅行為的因素。

我們可以把納稅人對稅收征管法律的態度當作對其他商品的偏好來看待。這樣，根據納稅人對稅收征管法律的選擇和偏好，每個納稅人都會有一個以此來定義的效用函數。當偷稅的預期效用大于納稅的預期效用時，納稅人就會選擇偷稅。在此，我們把納稅人的收入劃分為不偷稅收入和偷稅收入，相應的，存在著不偷稅價格和偷稅價格(假定納稅者有著自己的主觀估價)。在給定社會稅法管制環境下，納稅主體在面臨價格與收入的雙重約束下，選擇購買適當規模的x和y，以使自身效用最大。

假定納稅人的偏好用柯布一道格拉斯(cobb－douglas)效用函數的對數形式表示：u(x，y)=alnx+blny(a≥0，b≥1，a+b=1)

在固定收入約束條件下，納稅主體的預算約束方程為：x p+yp=m+m=m

由以上兩個式子可以得出，納稅主體在偷稅行為與不偷稅行為之間的邊際替代率為：mrs=－ay／bx=-p,／py

顯然，偷稅和不偷稅的邊際替代率呈遞減趨勢，在此情形下，該納稅主體消費哪種商品，就取決于兩種商品的相對價格。如果相對于不偷稅，偷稅的價格高，納稅主體將趨于減少對偷稅的需求而更多地選擇不偷稅；反之亦然。

一定時期內，納稅人的素質較為穩定，納稅人對稅收法律的需求不會發生劇烈變動，其需求彈性較小，相比之下，稅收法律的供給則更易波動，供給彈性也較大。因此，在社會治安綜合管理的過程中，應當將重點放在提供高的偷稅價格上。

通過以上對納稅人行為因素及征稅機關靜態均衡的分析可以得知，造成稅收流失現狀的因素來自于多方面，主要有稅收法律市場中的執法和司法變量、納稅人偷稅價格等方面。納稅主體想要偷稅，征稅機關要懲罰偷稅行為，于是就出現了納稅人與征稅機關之間針鋒相對的局面。這種情形下，將納稅人與征稅機關作為一個博弈模型的雙方進行分析，可以幫助我們以一個新的方式去認識關于稅收征管環境中的法律知識，尋求到造成偷稅行為的關鍵性因素，從而找出防止稅收流失的途徑。

二、納稅人與征稅機關之間利益博弈的實證分析

(一)模型的假設

1　局中人－－博弈過程中獨立決策、獨立承擔后果的個人和組織。根據利益的一致性，可將局中人設為兩方：一方是按照法律規定，應當按時交納稅收的納稅人；另一方是代表政府執法部門的征稅機關。為了使得表述更為簡潔，在模型的求解過程中，用g代表征稅機關，用t代表納稅人。

2　信息－－博弈者所掌握的對選擇策略有幫助的情報資料。即納稅人知曉征稅機關何時稽查及懲罰力度，征稅機關知曉納稅人是否偷稅及偷稅金額等等。

3　策略－－博弈方可選擇的全部行為或策略的集合。納稅人為了獲得最大利益，會根據“成本一收益”的比較，選擇以下兩種策略：依法按時交納規定數額的稅款(簡稱不偷稅)和不繳納稅款(簡稱偷稅)。征稅機關為了追求稅收收入的最大化，其選擇的策略也有兩種：對納稅人進行稽查(簡稱稽查)和不對納稅人進行稽查(簡稱不稽查)。策略假設的前提是：納稅人和征稅機關對其策略組合的選擇都必須避免規律性，否則一旦對方發現，則會根據這種規律性預先猜到對方先前采取的策略并采取針對性的策略而始終獲益。所以，本模型中的兩個局中人應隨機化自己的可選策略，即采取混合策略而非純策略。

4　次序－－博弈參加者做出策略選擇的先后順序。在此假定納稅人優先選擇其策略組合，即是否偷稅，隨后征稅機關選擇其策略組合，即是否稽查。

5　支付－－博弈雙方的收益。即各博弈方做出決策選擇后的所得與所失。納稅人和征稅機關對雙方要付出的成本及其收益都非常清楚。納稅人選擇偷稅，會給他帶來預期收益；當然，若偷稅被征稅機關查出，則納稅人將面臨一定的懲罰；并且，每個納稅人均通曉稅收法規，知道自己的應納稅額、何時納稅、逃稅會受到什么懲罰。而征稅機關對納稅人進行稽查，需要花費大量的人力和財力，通過稽查，偷稅可能被查出，但受征稅機關稽查人員素質、納稅人精心設計假賬等主客觀因素的制約；偷稅也可能查不出來，此時，征稅機關將遭受一定的損失。

根據以上分析，在建立模型之前提出一些假設：偷稅給納稅人帶來的收益為r，但偷稅若被征稅機關查出，則納稅人受到的處罰為f；征稅機關稽查成本為c，納稅人偷稅且被查出能給征稅機關帶來的收益為w，納稅人偷稅但未被查出給征稅機關帶來的損失為l為了使得模型更加貼近現實，設r、f、c、w、l均為正實數。同時，假設征稅機關稽查的概率為p，則不稽查的概率為1－p；納稅人偷稅的概率為q，則不偷稅的概率為1－q因此，征稅機關的混合策略為(p，1－p)，納稅人的混合策略為(q，1－q)。現實生活中，征稅機關進行稽查是有風險的，即可能通過稽查而并沒有查出偷稅現象，因此，還需要假設征稅機關稽查的風險為r，則順利查出偷稅的概率就是1－r。

征稅機關與納稅人之間博弈過程如下：第一回合：征稅機關根據稅收法規，要求納稅人按照規定納稅，納稅人處于選擇點。如果納稅人選擇不偷稅，對于納稅人來說，納稅是他應盡的義務，其損益狀況為0。這時，若征稅機關選擇稽查，它將損失稽查成本，其損益狀況為－c；若征稅機關選擇不稽查，它將節約稽查成本，其損益狀況為0。第二回合：若上一回合中，納稅人選擇偷稅，此時，征稅機關處于選擇點。它可以接受納稅人的偷稅而選擇不稽查，在這種情況下，納稅人由于偷稅而獲得額外收益r，而征稅機關由于未將偷稅行為查出來，損失了－l。但是，如果征稅機關選擇稽查，則雙方博弈進入下一回合。第三回合：征稅機關不認可偷稅而選擇稽查并對偷稅行為進行處罰，則納稅人不僅要按章納稅，還要承擔由于偷稅而帶來的處罰。由于征稅機關稽查的風險為r，根據數學期望的概念，可以計算出征稅機關支付的期望值為r(－c－l)+(1－r)(－c+w)和納稅人支付的期望值為rr+(1－r)(r－f)。征稅機關的這個決定對雙方都具有最后約束力，博弈到此結束。

可以用直觀的博弈樹來描述上述的征稅機關和納稅人之間完美信息動態博弈的過程(如圖1)。綜合以上分析，我們可以得出本博弈模型的支付矩陣(如圖2所示)。

用二維向量s＝(sg，sl)表述征稅部門和納稅人的一種對局，稱為一個策略組合。為了使本模型更加合理、更加貼近實際，有必要先理順有關變量之間的大小關系，在此，采用逆向遞推法尋找各變量之間的合理數學關系：(1)若第三回合中，征稅機關采取稽查將獲得損益r(－c－l)+(1－r)(－c+w)，如果r(－c－l)+(1－r)(－c+w)≤－l，即(1－r)w－r l－c≤－l，也就是說，征稅機關選擇稽查行為所獲得的收益小于選擇不稽查行為所獲得的收益，那么，征稅機關將回到第二回合的策略，選擇不稽查以獲得更高的收益。納稅人也知道這種情況的存在，偷稅就是其最佳選擇，于是本博弈最完美的方案就是：征稅機關不稽查，納稅人偷稅，即s=(sg，sl)=(不稽查，偷稅)=(0，1)，博弈在第二回合結束。但是，這種情形在現實生活中比較罕見，為了使模型的分析結果具有現實意義，應當假設(1－r)w－rl－c>－lo(2)若第－回合中，納稅人選擇偷稅將獲得損益rr+(1－r)(r－f)，如果rr+(1－r)(r－f)≤0，即r≤(1－r)f，也就是說，在知道征稅機關在一定的概率水平下會稽查的前提下，納稅人偷稅所獲得的收益不能超過其將要面臨的處罰時，納稅人是沒有偷稅的動力的，他在第一回合中就會選擇不偷稅，于是本博弈最完美的方案就是：納稅人不偷稅，征稅機關不稽查，即s=(sg，sl)=(不稽查，不偷稅)：(0，0)。但現實生活中納稅人偷稅的現象仍然普遍存在，為了使模型更加能說明問題，應當假設r>(1一r)f。(3)根據國家規定的財政收支兩條線原則，可以假設w與f無直接關系，即納稅人偷稅所受到的處罰，同征稅機關稽查成功獲利并沒有直接的相關關系。

(二)模型的建立

在以上的博弈分析過程中，預先設定納稅人和征稅機關對博弈的過程都非常了解。但這樣的完美信息組合在現實生活中是不存在的，因為偷稅具有隱蔽性和欺騙性，征稅機關在一般情形下很難知道納稅人是否完全納稅、是否存在偷稅。既然征稅機關不可能完全知曉納稅人的先前選擇，征稅機關和納稅人之間的博弈在現實中就不可能是完美信息動態博弈，而只能是靜態博弈。

盡管本博弈的兩個局中人在現實社會中并不清楚各種對局情況下對方甚至自己的得益，但為了進行理論上的探討，暫且假定他們是相互熟知的，即本博弈模型為完全信息靜態博弈。由于本博弈模型的兩個局中人都是在給定信息的情況下，以某種概率分布隨機地選擇自己不同的策略，因此，不存在同時實現雙方利益最大化的最佳策略組合，本博弈不存在純策略的納什均衡解，而只可能是混合策略的納什均衡解，征稅機關及納稅人都不會始終采用同一種策略，只有這樣，二者才有可能實現利益最大化。

傳統上，經濟學的所有研究都是基于“理性經濟人”假設的。然而，現實生活中人們的行為模式很難符合“理性經濟人”假設；也就是說，“理性經濟人”很難看成是對現實社會的合理近似。因此，在任何一個博弈模型中，每個局中人都有一定的犯錯誤的可能性。這種局中人在理性條件下不該選擇卻選擇了的情況，便偏離了均衡策略，在博弈論中稱為“顫抖手精煉均衡”。本文直接引用了澤爾騰(reinhard selten)的證明結果及證明過程，作為顫抖手均衡的正式定義。

澤爾騰將這種局中人發生錯誤選擇的情況形象地稱為“顫抖”，當某個局中人使得理性條件下不該發生的事件發生時，這個不該選擇的選擇行為視為此局中人的非蓄意失誤。由于局中人的“手”(策略選擇)可能“顫抖”(偏離納什均衡的要求)，致使其策略集中的每一個純策略都有被選中的可能，即每個純策略被選中的概率都嚴格為正。原博弈的均衡，可理解為被“顫抖”擾動后的博弈均衡的極限。

本博弈中，納稅人和征稅機關都可能發生在理性條件下本不應發生的非蓄意失誤。例如，納稅人本不應該偷稅卻選擇了偷稅，征稅機關本應該稽查卻因人力、財力的限制而做出不稽查的決策。所以，嚴格意義上來說，本博弈模型應當屬于一個“顫抖手精煉均衡”。化簡后的支付矩陣如圖3所示。

可以預見，左上方的策略組合(稽查，偷稅)=(sg，sl)，其中，sg=(p，l－p)：(1，0)，st：(q，l－q)：(1，0)，即[(1－r)w－r l－c，r－(1－r)f]是本模型的混合策略的納什均衡解，且為顫抖手精煉均衡解。因為從理論與現實的角度出發，如果納稅人不偷稅，那么征稅機關就失去了存在的意義，因此，右下方的策略組合(不稽查，不偷稅)絕對不會是該博弈模型的混合策略的納什均衡解。

(三)模型的求解

根據經濟學中偏導數的意義，可以求出本博弈模型的混合策略納什均衡解。

1　對納稅人預期收益的分析。由以上分析可知，納稅人的預期期望收益函數為：

elit=pq[r－(1－r)f]+(1－p)qr+0+0=q[r－(1－r)pf]

對上式取一階導數，則納稅人的最優化條件為：a(eu)／aq=r－(1－r)pf=0

因此，征稅機關稽查的均衡概率為：p0=r／(1－r)f  

由預期期望收益可知，當r－(1－r)pf>0，即p

從人員配備上看，中國稅務系統稅務稽查人員比率不到10％，稅務檢查概率低是顯而易見的。由于各方面的原因，在我們的實際操作過程中，對于有偷稅行為的納稅人，有相當大一部分并未完全按照《稅收征管法》的規定予以處罰，僅僅追回了稅款。此時，f=0，p0=1，而現實生活中，稅務機關的檢查率不可能達到100％，這種情況所產生的后果就是：納稅人將百分之百地選擇偷稅。

因此，納稅人選擇偷稅或不偷稅取決于稅務機關進行檢查的概率和對偷稅行為的處罰力度，即稅務機關檢查的概率越高，對偷稅行為的處罰力度越大，納稅人偷稅的可能性就越小；反之則越大。

2　對征稅機關預期收益的分析。由以上分析可知，征稅機關的預期期望收益函數為：

eug=pq[(1－r)w－rl－c]+p(1－q)(－c)+(1－p)q(－l)+0=p[(1－r)q(w+l)－c]－ql

對上式取一階導數，則征稅機關的最優化條件為：a(eu)／ap=(1－r)q(w+l)－c=0

因此，納稅人偷稅的均衡概率為：q0=c，(1－r)(w+l)

由預期期望收益可知，當(1－r)q(w+l)－c>0，即q>q。時，為了使得預期收益盡可能大，征稅機關應當選擇p=1，即始終選擇稽查作為其最優策略；當(1－r)q(w+l)－c<0，即q

從對征稅機關預期收益的分析可知，q0與c成正比例關系，即稅務機關稽查成本越高，納稅人偷稅的概率就越大，也正是因為稅收成本的制約，大部分征稅機關一直存在著“重大戶，輕小戶”的錯誤觀念，使得個體私營經濟的稅收流失更加嚴重。

3　征稅機關和納稅人博弈模型的混合策略納什均衡解。通過以上數學計算，本文得到了本博弈模型的納什均衡解(p0，q0)=[(r／(1－r)f，c／(1－r)(w+l)]。也就是說，當納稅人以概率q0選擇偷稅且征稅機關以概率p0進行稽查時，本博弈模型剛好達到納什均衡，并且是一個顫抖手精練的納什均衡。

三、博弈模型的政策啟示

根據以上博弈模型的納什均衡解(p0，q0)，我們可以采取相應措施來防范納稅人的偷稅行為。要遏制納稅人的偷稅行為，就必須盡可能降低q0；而征稅機關所付出的成本要受到國家財政預算約束，同時，作為國家行政機關，若始終采用稽查策略，就意味著對納稅人的不信任，不利于社會的穩定和發展，因此，應盡量降低p0。

由于po=r／(1－r)f，q0=c／(1－r)(w+l)，要降低po、q0的數值，必須找出能控制的自變量，通過實施適當的控制，從而達到降低p0、q。的目的。通過觀察并結合現實情況，可以發現，真正可以控制的變量有f和w，在一定程度上可以控制的變量有c和r，而對于r和l是很難以控制的。因此，只有合理控制f和w，盡量控制c和r，才能更好地減小p0、q0。具體包括：

1　增大f，增加偷稅行為的價格，即增大對偷稅行為的懲罰力度。從p0=r／(1－r)f可以看出，要減小p0的值，在假定r和r不變的前提條件下，只有增大f，即通過加大對偷稅行為的懲罰力度，提高罰金數量，才可以有效地降低稽查概率并減少偷稅行為。從總體上看，我國法律對偷稅行為的處罰力度較低，現有的法律規定很難起到對偷稅行為強有力的威懾作用和制裁作用。因而，我國有必要加大對偷稅行為的懲罰力度，根據經濟發展狀況，提高罰款數額。

同時，我國“有關規定的靈活性太大，在執行過程中還大打折扣”。根據《稅收征收管理法》六十三條的規定，我國對偷稅行為的處罰力度在50％到50倍之間，其間跨越幅度較大，而且沒有明確規定在什么情況下必須采用較高的處罰力度，也沒有明確規定在何種情形下可以對偷稅者采用較低的處罰標準，這無形中賦予稅務稽查機關很大的自由裁量權，使得稽查人員在某種程度上可以依據自己的偏好對不同的偷稅人采用不同的處罰標準。雖然自由裁量權是行使職權所必須的，但過分的自由裁量權則容易導致權利尋租①，間接地降低偷稅行為的風險。因而，要有效地防止偷稅行為，除了應加大對偷稅行為的懲罰力度、還必須限制征稅機關的自由裁量權，使處罰力度、等級更為明確，消除納稅人的僥幸心理，增加罰金對偷稅者產生的心里震撼力。

此外，建議對我國現行的《刑法》和《稅收征收管理法》予以修訂，提高偷稅罪的量刑標準，以提高對欲偷稅者的警示作用和對偷稅者的打擊力度；對每一次偷稅行為的處罰都給偷稅人造成極大震懾，使得納稅人不敢偷稅。

2　提高w，降低c，即適當增加征稅機關的預算，在降低征稅部門的稽查成本的同時，提高對征稅機關有效稽查的激勵。由q。=c／(1－r)(w+l)，可以看出，在假定r、l不變的前提條件下，要減小q0的值，只有按一定比例增大w的值，降低c的值。由于w是納稅人偷稅且被查出能給征稅機關帶來的收益，所以，可以采取給稽查有功人員增發獎金等表彰獎勵措施，來激發監管部門稽查的主觀能動性。同時，應通過征稅部門加強自身管理、進一步完善稅收征收稽查制度、普及納稅知識以提高全民的納稅意識等途徑，切實降低稽查成本。

要有效減少偷稅行為，稽查概率也就必須維持在一定的水平之上。現階段，征稅機關的稽查成本有限，而且稅務稽查人員所占的比重不足。面對納稅人偷稅成本低且法律懲罰力度不高的環境，國家為了減少稅收流失，在一定程度上還需要加大對稽查成本的投入，發展稽查隊伍，提高稽查概率。但應當注意的是，稽查成本過高，將會得不償失，甚至會刺激偷稅行為。因而，我國應當根據不同情形，科學計算所應當投入的稽查成本。

3　降低r，即降低征稅機關的稽查風險。從p0=r／(1-r)f和q0=c／(1－r)(w+l)可以看出，通過降低r的值，可以很好地實現同時降低q0及p0的目標。降低征稅機關的稽查風險，就是提高征稅機關稽查的準確率，通過稽查，使得納稅人偷稅行為充分暴露。現實生活中，可以通過提高稽查人員的業務水平，進一步降低稅收制度中存在的某些不確定性等措施，來降低稽查風險。當然，要完全消除。是不現實的，因為現實中，在努力降低稽查風險的同時，往往會伴隨著稽查成本的升高。所以，我們必須努力在降低稽查風險和降低稽查成本之間做出權衡。

篇6

一、C2C網絡交易稅收征管現狀

電子商務按照參與主體不同，可分為B2B（Business-to-Business）、B2C（Business-to-Customer）、C2C（Customer-to-Customer）三種交易模式。所謂C2C 網絡交易是指個人對個人的電子商務交易模式，即個人與個人之間通過互聯網直接在公共的網絡交易平臺上進行交易。近年來，C2C電子商務市場發展迅猛，網絡購物呈井噴式增加。然而我國目前卻尚未有明確的法律規定對C2C網絡交易征稅。其稅收征繳存在盲區，對C2C網絡交易的稅收征管問題進行研究存在著現實意義。

二、C2C網絡交易稅收征管的必要性

（一）符合稅收的公平原則

由于減少了流通環節，又無需承擔實體店鋪的高昂租金和人工費，再加上稅收零負擔，C2C網絡交易的商品定價往往低于實體店和B2B、B2C電商。區別對待的稅收政策，影響了傳統交易市場的運營秩序，破壞了市場競爭所要求的公平環境。既然目前對傳統實體店甚至是B2B、B2C電子商務均要求辦理工商稅務登記，依法納稅，那么對于以營利為目的的C2C網絡交易也應予以征稅。將C2C 網絡交易納入稅收征管的范疇，對其依法征稅是符合稅收的公平原則要求的。

（二）符合稅收的財政原則

由于互聯網及計算機的普及，C2C網絡交易規模日益擴大，許多個人選擇通過網絡進行交易，而實體店受其影響卻在不斷萎縮。如果繼續讓C2C網絡交易游離于稅收征管之外，越來越多的實體店或B2B、B2C電商會將自己的部分業務以C2C的名義進行經營，從而導致稅源的流失，損害國家的經濟實力，影響了稅收財政原則的實現。將C2C網絡交易納入稅收征管范圍，有利于增加國家的稅收收入，從而促進國家財政收入的穩步增長，保證中央和地方財政收入的實現。

（三）有利于規范C2C電子商務市場

隨著我國C2C電子商務的飛速發展，這一潛力巨大且并未深挖的運營模式已經越來越多地影響著我們，但是C2C網絡交易卻因缺乏監管，其提供的產品質量良莠不齊。C2C網絡交易中的侵權、售假、刷單等不道德行為屢禁不止，且有不斷上升的趨勢，繼而引發了一系列的網購糾紛、投訴。網上假冒偽劣產品的肆意橫行，侵犯了廣大消費者的合法權益，同時也干擾了市場的正常運作，一直為媒體和公眾所詬病。對C2C網絡交易進行稅收征管，不僅能更好地維護消費者權益，還有助于營造公平競爭的市場環境，引導并規范C2C電子商務市場健康發展。

三、傳統稅收征管手段在C2C網絡交易稅收征管的困境

（一）納稅義務人的真實身份難以確定

由于C2C 交易經營的主體是個人，并不需要進行工商注冊和稅務登記，任何人都可以成為交易主體。正是由于準入門檻低，C2C商家數量極多。以淘寶網為例，只要用個人身份證通過實名認證即可注冊開店。實名認證的身份證只要是有效的即可，淘寶網并不會對其是否與實際經營者一致進行檢驗，納稅義務人的真實身份難以確定。另外，由于網店經營的穩定性較差，經常會出現“ 網店易主”的情況，這也使得“實名制”管理形同虛設。

（二）缺少可靠的紙質憑證作為計稅依據

C2C電子商務模式下，很少有賣家會主動提出開票。與此同時，個人買家為了享受低價產品或服務，通常也會放棄索要發票的權利。不開具發票似乎成了C2C網絡交易約定俗成的習慣。除了沒有發票，C2C網絡交易過程中也沒有合同等紙質憑證，交易雙方的聊天記錄即是最權威的有法律證明效力的文件，也是日后彼此維權的唯一證據。由于C2C網絡交易均是無紙化的形式，電子信息又存在易虛構、易篡改等缺陷，因此交易的真實性及金額難以核實，從而導致計稅依據的確定存在困難。

（三）納稅義務發生時間難以認定

C2C網絡交易與傳統交易不同，賣家撇開各種中間環節直接與買家建立聯系，將商品通過物流方式交付買家。中間環節的缺失使得傳統的代收代繳、代扣代繳機制失去了運作基礎，增加了稅收征管的復雜性。而且C2C賣家一般不開具紙質發票，對于訂單何時確認，銷貨方何時發貨、何時取得收入、購買方何時確認收貨等時間信息往往通過電子數據的形式進行記錄，而這些電子信息又容易被虛構和篡改或附有一定的加密技術，這就使得稅務機關很難掌握相關交易的真實信息，從而無法合理確定納稅義務行為的發生時間和納稅期限。

（四）稅收征管歸屬地不易確定

C2C網絡交易的虛擬性，突破了傳統的“經營場所”“居住地”“常設機構”等物理意義上的地理概念，虛擬空間與物理地點并不存在一一對應的映射關系。沒有地理位置的約束和稅務登記的強制規定，僅憑C2C賣家在電子商務平臺上登記的關于經營地點或居住地等注冊信息，是很難界定其真實經營地點的，這就使得稅務機關無法通過確定交易地點來認定稅收征管歸屬地，從而難以行使稅收管轄權。

四、C2C網絡交易稅收征管的創新措施

面對傳統稅收征管手段在C2C網絡交易稅收征管的困境，可以嘗試借助大數據、智能化、移動互聯網、云計算服務技術開發應用新型納稅征管模式，順應稅收“互聯網+征管”的步伐。

（一）利用大數據收集分析C2C 賣家的相關涉稅信息

C2C網絡交易的稅源流失，很大程度上是由于稅務部門在納稅人信息獲取方面存在缺失，從而導致對納稅人的真實身份難以核實，對C2C交易模式的真偽也難以鑒別。因此，C2C網絡交易稅收征管的首要問題就是要先利用大數據收集分析C2C 賣家的相關涉稅信息。

1.利用大數據核實C2C 賣家的真實身份。如果能將納稅人的真實身份信息與其交易內容綁定，就可以有效控制對納稅人的稅收監管控制，改善納稅人身份確定的問題。為此，應盡快建立針對自然人的納稅人識別號制度。納稅人識別號是由稅務部門編制的唯一且終身不變、用來確認公民身份的數字代碼標識。有了納稅人識別號，C2C個人網店可以用自然人納稅人的身份自行申報納稅，其納稅信息都可以在稅務部門的大數據平臺中進行跟蹤和歸集，有助于確定C2C 賣家的真實身份，從而為C2C網絡交易稅收征管提供了基礎。

2.利用大數據鑒別C2C交易模式。為了更好地進行稅收征管，必須要對C2C交易模式進行鑒別。一是將稅務部門、C2C交易平臺以及工商登記機構進行數據信息聯網，通過稅務機關的征管系統采集C2C賣家的基本數據信息如姓名、身份證號、納稅人識別號、經營范圍、店鋪名稱等，并將其與已經進行工商登記的類似主體進行信息比對，篩選出B2C 交易模式，要求其退出 C2C 網絡交易市場。二是利用大數據分析賣家商鋪的相關信息，如是否有廠家直銷、樣品銷售等廣告字樣，賣家的實際發貨地點是否是企業地址等，對于可疑信息應進行稽查，并按照標準判定是否屬于C2C交易模式。

3.利用大數據確定納稅主體。對于利用 C2C 交易平臺處理閑置物品的個人賣家，其從事的商業活動不以營利為主要目的，可以暫不納入納稅主體的范疇。對于同時出售二手物資和新品個人賣家，可以通過界定兩者的比例來確定是否需要征稅。比如，對于出售的閑置二手商品占總商品的比重達到85%以上的，可認定為非營利主體，暫不需要納稅。此外，為了促進C2C網絡交易這一新興業態經濟的發展，對于銷售額較低的C2C個人賣家至少可以參照增值稅小規模納稅人規定，按照月銷售額是否達到30 000元判斷是否需納稅。對于低于此營業額的經營主體也可暫不納入納稅主體范疇。對于C2C賣家交易商品的類型以及月銷售額的相關數據信息，稅務部門可以借助C2C 交易網站的數據平臺進行采集，并定期對共享信息數據庫中的數據進行對比、篩選、挖掘和甄別，通過大數據的統計分析，迅速鎖定納稅主體。

（二）利用智能化辦稅服務平臺辦理稅務登記

健全的稅務登記是有效進行稅收征管的前提。稅務機關應積極探索適應C2C電子商務特點的稅務登記制度，明確將稅務登記作為網絡交易平臺為C2C電商提供服務的前提。考慮到稅務登記手續的繁簡會影響納稅人辦理稅務登記的積極性，因此，針對C2C網絡交易的電子稅務登記應盡量簡化，保證通過網絡即可辦妥，即實現登記事務網絡化運行。具體而言，首先，對于在C2C網絡交易平臺上從事經營的具有納稅義務的納稅主體，可以登錄統一的C2C電子稅務登記平臺辦理稅務登記。納稅義務人只要有網絡和電腦就可隨時提交申請，無需專門跑到稅務機關去辦理，省去了路途奔波和排隊的困擾。其次，對于通過審核的自然人，稅務機關可在線向其發放電子稅務登記證。電子稅務登記證不必拘泥于紙質形式，但卻和傳統的稅務登記證具有相同的法律效力，它賦予了納稅人唯一的稅務登記號，納稅人可自行選擇設置密碼將其妥善保存。另外應注意的是，由于電子稅務登記是通過網絡辦理的，因此在數據的上傳下載方面，應注意其存儲安全問題，以保護C2C 電子商務賣家的隱私。稅務機關可建立一個專門的擁有密碼鑰匙的電子服務管理系統，或直接將C2C 電子稅務登記融入相關的電子政府系統之中，防止納稅義務人的信息外泄。

（三）利用移動互聯網搭建電子發票服務平臺，明確計稅依據

發票是經營者合法經營的重要證明，也是稅務局計稅的主要依據。為了合理確定C2C電商賣家的計稅依據，也為了更好地維護消費者權益，對于C2C網絡交易可以啟用電子發票。電子發票的使用應符合C2C電子商務的特點，如果開具過于復雜，反而因噎廢食，影響C2C網絡交易的積極性。因此，稅務機關應協同C2C網絡交易平合搭建安全易行的電子發票服務平臺。以C2C網絡交易平臺作為介質，建立一套標準接口，一方面為個人賣家解決開票的技術難題，確保個人賣家只要登陸C2C網絡交易平臺即可通過簡單操作實現開票；另一方面將電子發票服務平臺中的數據同步傳遞至稅務機關的系統后臺，實現交易數據的無縫對接。

對于每筆C2C網絡交易，要求C2C電商賣家必須開具電子發票。為了防止C2C電商賣家少開票，可以把電子發票的開具和確認作為賣家收取款項的前提條件。即如果個人賣家不開具電子發票，就無法通過C2C網絡平臺點擊發貨；如果買家沒有確認收到電子發票，第三方支付平臺就不會將款項付至個人賣家的賬戶。C2C電商賣家開票后，首先，系統實時將電子發票信息傳到稅務機關的電子底賬系統，稅務機關可據此確定計稅依據。然后，系統將經過稅務機關備案的電子發票信息通過短信、郵件、二維碼等形式通知買家，買家可以在系統上隨時查驗、打印相應的發票PDF文件以供日后報銷、維權使用。如果買家選擇不打印，則電子發票就沒有任何的流轉和打印成本，即便買家選擇打印，也可以任選紙張，不必拘泥于發票打印機專用紙的限制，大大節約了征納成本。啟用電子發票的C2C網絡交易流程如圖1所示。

（四）利用云計算平臺實現與第三方系統的數據對接

大數據背景下，C2C網絡交易的稅收征管離不開第三方系統的數據支持。稅務部門應與C2C網絡交易網站、銀行或第三方支付平臺以及物流公司建立良好的合作關系，實現數據資源的信息共享與對接。

1. 借助第三方支付平臺實現稅款的代扣代繳。C2C模式下的買賣雙方往往借助于第三方支付平臺實現貨款的結算。鑒于C2C網絡交易的這種結算方式，其稅款的征收可以借助于第三方支付平臺，讓第三方支付平臺作為代扣代繳義務人，在買家付款的同時，對C2C賣家進行稅款的代扣代繳。第三方支付平臺可在現有支付系統的基礎上，加載C2C網絡交易征稅系統，使得代扣代繳稅款成為C2C網絡交易的必經環節。對于銷售額超過起征點以后的每筆網上交易，系y都應按照交易的類別套用適當的稅率計算應納稅額，經系統的支付平臺代扣代繳應納稅額后，再向賣家支付貨款。如果買家對交易對象不滿意要求退貨退款，系統的支付平臺再將貨款退回至買家的賬戶，并將C2C賣家支付的稅款退回至賣家的賬戶。第三方支付平臺計稅系統日常流轉稅征稅流程如圖2所示。

2.借助第三方物流管理平臺確定納稅地點。C2C 網絡交易的對象包括有形商品和無形勞務。對于銷售無形勞務的，可以C2C賣家的稅務登記地作為納稅地點。對于銷售有形商品的，往往離不開物流的支持。個人網店通常把其銷售的有形商品委托給某一物流公司負責運輸，物件的發出地可以通過接受物件的快遞公司所在地確認。利用物流在C2C網絡交易中的重要作用，我們可以把商品的發出地作為納稅地點，相應的稅款則劃歸至當地的稅務機關。由于物流企業一般都有自己的物流管理系統，對每一筆運輸業務均有詳細的配送記錄，只要稅務部門打通與第三方物流管理平臺的數據接口，就可以實現第三方物流管理平臺數據的開放與共享。通過對每筆業務的物流追蹤，稅務機關就可以很好地實施稅源監控，避免發生偷稅漏稅的行為。因此，加快與物流公司的進一步合作，構建高度協作的云端信息傳遞平臺，實現物流領域的信息共享與反饋，有助于合理確定C2C 網絡交易的納稅地點。

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博弈論又稱對策論，主要研究行為相互影響的決策主體策略選擇問題。在現代經濟學研究中，博弈論運用于許多領域。逐步成為普遍運用的工具。博弈論可定義為：一些個人、一些團隊或其他組織，面對一定的環境條件，在一定的規則約束下，依靠所掌握的信息從各自允許選擇的行為或策略進行選擇并加以設施，從中取得相應結果或收益的過程。博弈論要回答的核心問題是決策主體的一方行動后，參與博弈的其他人將會采取什么行動，參與者為取得最佳效果應采取怎樣的對策。

在稅收征納關系中，稅務機關作為征稅主體，在依法征稅的前提下，追求稅收收入最大化；納稅人作為納稅主體，追求自身利益最大化。雙方各自依據對方策略，做出最大化自己利益的策略選擇，從而形成稅收征納博弈關系。他們之間的博弈規則、博弈策略，行為選擇和博弈結果會對稅收征管產生顯著的影響。

一、稅收征納關系的模型分析

在稅收征管中征納是一對矛盾體，征納雙方存在著對立性和競爭性。由于雙方信息不對稱，因而稅收征納過程便構成一個合作與反合作的博弈過程。

(一)模型假設

1．博弈的參與者：參與博弈的雙方是征稅人和納稅人，征稅人是國家及其人――稅務機關，納稅人是企業法人和自然人。

2．博弈雙方分別存在兩種行動策略：納稅人的策略空間是誠實和不誠實，征稅人的策略空間是稽查和不稽查。

3．博弈雙方的收益：對納稅人進行稽查要付出一定的成本，假設征稅人的稽查成本是C，并且C

(二)模型建立

我們假設博弈是靜態的。對應雙方的收益矩陣，括號里的第一個數字為納稅人的支付，第二個數字為征稅人的支付。

在上述矩陣中，若給定征稅人采取稽查策略，則納稅人的最佳選擇是誠實，因為-S>-N-M-S,著納稅人的策略是誠實，則征稅人的最佳策略是不稽查，因為S>S-C,若給定征稅人采取不稽查策略，則納稅人的最佳選擇是不誠實，因為0>-S,若納稅人不誠實，則征稅人的最佳策略是稽查，因為S-C+M>0。如此循環，沒有一個策略組合能構成純策略鈉什均衡。但是考慮納稅人、征稅人隨機選擇不同策略的概率分布，則該博弈存在一個混合策略納什均衡。

混合策略博弈中雙方決策的一個原則是：各自選擇每種策略的概率恰好使對方無機可乘，即讓對方無法通過有針對性地傾向某一策略而在博弈中占上風。

稅的概率就越小。

二、我國稅收征管中征稅人與納稅人之間關系存在的問題

在現實中，征稅人與納稅人之間的博弈關系，大體上存在著兩種可能，一種是征稅人與納稅人為了自己利益的最大化而產生的尋租行為，另一種是納稅人利用自己的信息優勢避開稅務征管，“合法”地少納稅或不納稅。從我國的稅收實踐看，稅收征管模式、稅制的設計理念在不同程度上忽視了稅收博弈關系，忽視了征稅人、納稅人的利益取向與行為選擇，從而降低了稅收征管效率。突出表現在：

一是稅收征管與稅務稽查這兩類性質不同的職能，由同一主體――稅務機關承擔。這種制度安排使得權力過于集中，實際上使政府在很大程度上失去了對稅務機關的監督約束能力，并導致稅務機關及其工作人員的違規行為。因此我國稅務機關很多存在“疏征管”而淡化責任的問題。

二是稅制設計側重于以稅收增長的多少作為評價稅制、修正稅制的依據，留下了稅法漏洞：1，增值稅、營業稅同一類型的流轉稅并行，增值稅稅負偏高，營業稅又按稅日分項設置實行行業差別比例稅率，在企業經營多元化發展情況F，容易出現稅收征管漏洞。2，個人所得稅采取分項定率、分項扣除、分項征收制度，增大了個人收入信息歸集的難度，對工資、薪金、生產經營所得實行多級累進稅率且邊際稅率過高，與其他類別收入的稅率不協調，這些容易誘導納稅人圍繞不同所得項目進行收入調整。3，稅收優惠缺乏完整的預算控制制度，名目繁多，復雜煩瑣，同時結構失調，缺乏明確的產業導向，這些又會引誘征稅人與納稅人圍繞稅款的征納而進行利益博弈。

三是稅率偏高，強化了納稅人稅收博弈的動機。拉弗曲線揭示稅收收入與稅率并不存在正相關關系。在一定范圍內，稅收收入會隨著稅率提高而增加，但當稅率突破最佳點后，稅收收入反而與稅率成反向變化。因此高稅率會增大納稅人博取稅收利益的動機，導致稅收流失。我國宏觀稅負2006年為18％，總體上是合適的，但這是在疏征管的前提下實現的。我國國內企業所得稅，個人工薪所得稅和增值稅的邊際稅率是偏高的，分別為33％、45％和23％。另外我國近年稅收收入增長中，大約50％的增長是稅收征管制度造成的。這也從側面說明，納稅人稅收博弈的動機是較強的。

三、解決稅收征管博弈問疆的措施

在今后的稅收征管工作中，要解決納稅人和征管人之間博弈產生的問題，進一步提高稅收征收效率，應當通過稅收行動和稅收策略正確分析雙方在稅收博弈過程中采取怎樣的策略和行動，解決稅收征管中的實際問題。

(一)正確分析納稅人群體的特征

我國納稅人群體數額多且成份復雜，有企業、公司、個體戶、自然人，企業或公司義分為國有、集體、合資、私營、合伙等形式。按行業劃分又分為商業、工業、建筑業、金融業等等。制定稅收政策、執行稅收政策必須要深入調查納稅人的真實情況和不同納稅人的特征，使稅收立法者和稅收執行者在采取行動和策略時形成政策均衡或者平衡，從而贏得良好的稅收支付。

(二)廣泛宣傳稅收知識

廣泛宣傳稅收知識和掌握廣大納稅人的納稅信息是稅務部門的重要義務和職責。加強“稅法”宣傳力度，特別是利用典型事例開展宣傳工作，使納稅人真正認識到依法納稅是公民應盡的義務。納稅光榮，偷、逃稅可恥，并且會受到法律的嚴厲制裁，自覺養成依法納稅的好習慣。此外，稅務制度對于解決納稅人不了解稅法的問題，可以發揮作用。稅務機構可以在納稅人和稅收機關之間形成一種溝通信息的橋梁，它替代納稅人來處理納稅事務，并形成與稅收機關之間關于稅法信息的對稱。

(三)提高稅務機關信息獲取能力

對于稅收機關掌握信息不足、不準的問題，可以通過設立信息中心，建立稅收信息管理系統來提高信息收集、分析、處理能力，提高信息的準確性。在此基礎上，要拓寬信息獲取渠道。稅收機關不僅要通過納稅人的申報資料、稅務檢查收集信息，還可以通過稅收機關之間通報以及群眾等外部的舉報等形式多渠道地獲取納稅人資料信息。充分利用現代網絡技術，加強與工商、銀行部門的聯網，實現資源和信息共享，從而既完善了征管手段和征管監控系統，又提高了征管監控的效率。

(四)建立科學的稽查機制

納稅人違背法律和道德要求，采取偷稅、逃稅、騙稅和抗稅等違法行為獲取不正當的稅收支付，這就要求我們采取措施堵塞稅收征管的漏洞，從納稅人繳稅的諸環節到建帳建制全過程，采取果斷措施，建立嚴密的稅收征管流程和規程。

(五)加大對偷稅行為的處罰力度

由于實行納稅申報制度，稅務機關根據納稅人自行申報稅額進行征收，并在適當的時候進行稅務稽查，對納稅人納稅申報的真實性進行檢查。在納稅人和稅務機關之間存在“逃”和“抓”的混合戰略的均衡。從納稅人的實際收入分析，若其實際收入越大，稅務部門開展稅收檢查越是必要。因此提高稅收稽查力度和懲罰力度是阻止納稅人逃稅的有效措施。稅收稽查力度越大，納稅人逃稅所冒風險越大，被查處的可能性就越大，進而逃稅成功的可能性越小，逃稅的積極性也越低。

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一、非居民企業稅收管理的概念

根據《新企業所得稅法》的規定，非居民企業是相對于居民企業而言的，是指依照外國(地區)法律成立且實際管理機構不在中國境內，但在中國境內設立機構、場所的，或者在中國境內未設立機構、場所，但有來源于中國境內所得的企業。主要包括提供勞務收取勞務費的外國企業、外國自然人(包括無國籍人)、港澳臺同胞和持中華人民共和國護照但已取得境外永久居留權的中國自然人以及在我國設立的外國企業常駐代表機構等。例如：在我國注冊成立的黃河勘測規劃設計有限公司是我國的居民企業，蒙古國PRESTIGE工程技術有限公司在蒙古國注冊成立而沒有在我國注冊成立或者只是在我國設立外國公司的分支機構或代表處即為非居民企業。蒙古國PRESTIGE工程技術有限公司派設計師來為華為黃河勘測規劃設計有限公司提供工程設計服務，蒙古國公司取得的來源于中國境內的這部分工程設計費在我國負有繳納企業所得稅的納稅義務，黃河勘測規劃設計有限公司負有法定的代扣代繳義務。依據《新企業所得稅法》的規定，非居民企業負有限的納稅義務，即非居民企業僅就來源于中國境內的收入交納企業所得稅，這些收入包括主要外國公司在中國取得的建筑安裝收入、承包工程施工收入、工程設計和產品設計收入、監督管理收入、客運和貨運收入、人員培訓收入和技術培訓收入、業務咨詢收入、質量檢測和質量認證收入、海洋運輸收入、審計收入、廣告制作收入、收入、修理修配收入、文體娛樂演出等勞務收入、出租有形資產的租金收入、出讓無形資產使用權的特許權使用費收入、財產(包括有形資產、無形資產、股權等)轉讓收入、利息收入、股息收入等。又例如：新加坡百勝亞洲有限公司(非居民企業)向鄭州肯德基有限公司(居民企業)轉讓無形資產的使用權，非居民企業新加坡百勝亞洲有限公司在我國承擔有限納稅義務，應就其取得的特許權使用費繳納預提所得稅，鄭州肯德基有限公司(居民企業)作為扣繳義務人，承擔代扣代繳新加坡百勝亞洲有限公司的預提所得稅的義務。

二、非居民企業稅收管理的現狀存在的問題

1、稅收協定、法律法規不能完全適應時代的發展。由于信息掌握不及時、證據難以掌握，相關的稅收協定、法律法規規定不夠嚴密，出現一些政策漏洞，這些很容易被外國企業利用。如，由于互聯網的普及，很多行為都通過互聯網連接兩頭合作完成，如設計勞務、委托管理等，這樣就很難界定該服務是否在中國境內完成，中國的屬地管轄權很難得到實現。

2、稅務人員對非居民稅收管理工作缺乏認識。基層稅務機關與稅務人員對非居民企業和非居民稅收管理工作存在認識上的不足，特別是在面對復雜情形時，在政策把握和理解判別上存在不足。有一個燃氣公司從德國引進設備，該燃氣公司對引進的設備提出了特殊需求，德國企業根據該燃氣公司提出的特殊需求進行設計，該燃氣公司須向德國公司支付150萬美元的費用。在二者簽訂的設計合同中，對設計內容的使用附加了一些限制條款，這些限制條款則判定該設計屬于境外勞務還是特許權使用費的關鍵所在。根據中德兩國的稅收協定，構成常設機構的必須在中國交稅，不構成常設機構的，就無需在德國本國交稅。協定規定構成“常設機構”的條件即德國企業在國內提供勞務時間超過183天，沒有超過183天的，德國企業提供的境外勞務取得的設計費收入在我國是免稅的，而如果該筆收入是特許權使用費，德國企業應就取得來源于中國境內的特許權使用費在我國繳納預提所得稅，而國內的這家燃氣公司則須履行代扣代繳預提所得稅的義務。基層稅務機關與稅務人員對費用的性質難以進行正確的判斷。顯然該基層國稅與稅務人員對非居民稅收管理的政策把握和理解判別存在嚴重的不足，征稅與否、如果征稅很難界定這會造成我國稅款的流失。

3、扣繳單位對非居民企業的納稅義務缺乏認識。負有法定代扣代繳義務的國內企業、團體對非居民企業的納稅義務缺乏足夠的認識。基層稅務機關曾經咨詢過這樣一個問題：非居民企業向我國企業轉讓一項專有技術，從我國企業取得的200000元的技術轉讓收入，主管稅務機關是否有權征稅?應如何征稅?顯然負有法定代扣代繳義務國內企業、團體對非居民企業和非居民稅收管理等國際稅收知識缺乏認識。由于我國對外開放、對外經濟交流是逐步進行的，加之稅務機關關于非居民的相關稅收政策宣傳力度不夠，宣傳內容缺乏針對性，這使得負有代，扣代繳義務的國內企業、團體對非居民企業在華提供的勞務服務、特許權使用費等情況是否需要在中國國內履行納稅義務缺乏了解，這不僅會造成自身的經濟損失，還會造成國家稅款流失。根據稅法規定，扣繳義務人應扣未扣、應收而不收稅款的，由稅務機關向納稅人追繳稅款，對扣繳義務人處應扣未扣、應收未收稅款百分之五十以上三倍以下的罰款。這會導致國內企業、團體在國際交往與市場競爭中處于不利地位。

4、相關部門之間尚未形成管理合力。相關部門之間缺乏有效的聯動機制，難以形成管理合力。非居民的稅收管理存在稅源分散、業務復雜、耗時費力等特點。其一，在稅務機關方面，對于很多涉及的單位不屬于國稅管轄范圍，管理難度大，基層稅務機關缺乏積極眭和主動性，業務較多集中在市局層面開展，造成對納稅人連續監控不夠徹底，加之各級存在不同程度的等靠思想，難以實施有效管理。其二，在企業方面，稅務機關在實施對非居民在我國境內提供勞務的調查過程中，部分國內企業、團體對稅務機關的調查持不合作態度，除涉及對外付匯的單位外，多數采取回避、敷衍的態度，甚至出現部門干預的情形，而國內企業、團體也以政府組織為理由既不愿意提供相關的合同(或協議)，甚至不愿意接收《限期改正通知書》。其三，在社會的協稅與護稅方面，國稅、地稅、工商、教育等相關部門尚未聯網，缺乏有效的信息共享機制及協調配合機制，這也使得稅務機關無法及時、準確地獲取非居民的涉稅信息。

5、征納雙方存在信息不對稱的情況。在非居民的稅收征管中，征納雙方存在信息不對稱的情況。這使得在非居民的稅收征管過程中，征納雙方信息不對稱，非居民對于對自身的關鍵涉稅信息掌握著比較完備的信息，處于信息優勢；而稅務機關則無法及時、確切掌握外國企業在華提供勞務類型、來華人員的勞務實施進度、來華人員的來華服務時間、該外國企業在華

服務期間是否構成常設機構，上述信息難以取得，征稅與否就很難界定，處于相對的信息劣勢，也會造成國家稅收利益的流失。

6、稅務人員的綜合業務素質不高。目前，缺乏既具備專業性很強的國際稅收業務知識、外語知識、國內外財務會計知識，又懂合同、外匯、貿易和法律知識，具備國際稅收專業和經歷的從事非居民稅收征收管理的專業人才，難以保證非居民稅收管理工作及非居民稅收管理的人力資源需求。因此很難達到對非居民企業精細化、科學化管理的要求，對非居民企業管理工作停留在有稅就征的層面上，并沒有深入開展非居民稅收管理工作，這樣致使對非居民企業監控不到位，沒有充分發揮非居民稅收管理的作用。

三、非居民稅收管理的建議

1、修訂相關稅收協定。修訂稅收協定與相關的法律法規，改變非居民稅收監管的不利情況。隨著科技特別是互聯網的飛速發展，很多外國企業都通過互聯網完成對國內企業的服務項目，因此，符合稅收協定相關規定的“常設機構”的數量會不斷越少，符合稅收協定相關規定的境外勞務的數量會不斷增加，國家應站在維護發展中國家權益的角度，重新修訂國際規則，在制定稅收協定的過程中，使相關的稅收條款更具有操作性。

2、加強非居民稅收知識的普及。目前，我們非居民稅收管理的薄弱之一就是我國公民缺乏非居民稅收知識，如果我國公民能夠掌握足夠的非居民稅收知識，就能有效促進信息不及時、征稅判斷、代扣代繳等問題的解決，同時再輔以“代扣代繳手續費”以提高國內企業的代扣代繳積極性，非居民稅收管理就有了良好的群眾基礎。因此，要做好非居民稅收管理，首先，要進一步提高對非居民稅收管理重要性、必要性的認識，進一步增強非居民稅收管理的職業敏感性，進一步增強非居民稅收管理的責任心與使命感。其次，要切實加強售付匯、代表處管理、涉外演出、預提所得稅等非居民稅收政策、工作特點、流程等各個方面的專業知識的培訓，同時結合實際案例指導稅務人員掌握調查方式和技巧，增強識別和判定能力，達到有效控管跨國稅源的目的。

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（一）采取各種手法來對稅收完成進度加以調整

在對我國稅收征管審計的研究中發現，一些基層稅務征收機構因為受到主管部門的指示，通過手法的變換來對稅收完成進度加以調整，導致稅收審計的失真。

（二）在扣押物的處罰方面存在違規現象

很多審計部門通過低價評估查封扣押物的方式來賣給單位內部職工。這種行為不但對工作產生了嚴重影響，而且導致國家財政收入的大量流失。

（三）缺乏科學合理的稅務主管

很多稅務部門沒有對扣押查封的資產建立臺賬，在拍賣款收到以后，沒有和納稅人進行及時的結算，在對其進行變賣或拍賣以后抵消納稅款的余額沒有及時地向被執行人進行退還；沒有將款項及時入庫，在稅票的開具方面存在不合法性，沒有監督和審核納稅人的“應交稅金”是否存在真實性，這些問題對征管審計工作產生了嚴重影響。

（四）存在違規的稅收收入組織

一些審計單位為了能夠有效完成稅收基本任務，通過違規手段來進行操作，這樣不但違反了相關規定，而且導致國家財產的大量流失。

（五）存在不實的稅收會計核算

在核算審計的過程中，我們發現，很多稅務部門沒有對組織在各項收入征收、應征、入庫、上繳、以及提退等活動中的全過程進行核算。

（六）在地方政府中存在對企業稅務進行越權減免的問題

地方政府對稅收政策執行進行干預的問題仍然廣泛存在，地方政府存在對稅收政策執行進行干預，甚至是越權本文由收集整理減免稅等問題。

（七）仍然存在優惠政策范圍任意擴大的現象

稅務部門對優惠政策執行范圍進行擅自擴大，或者是通過對政策進行變更和違規批準的方式進行減免稅，此外，還有很多企業在納稅申報方面缺乏嚴格的審核，導致國家財政收入的大量流失。

二、完善財政稅收征管審計的有效策略

（一）強化稅收的審查征收方式

對于賬目健全納稅戶，經核定改為定額戶，并對其情況定期審查。對那些存在出入的單位則應進行進一步的延伸調查，以核實稅務部門是否存在照顧關系，從而有效減少財政收入的流失。

（二）確保稅收征管水平得到有效提高

稅收的核算單位應對企業的欠稅余額真實情況進行客觀反映，并結合相關的規定進行欠稅登記薄的設置，按照經批準緩征、以前年度陳欠等原因進行分析和登記。并對每月欠繳稅進行明細表制定和詳細的分析說明，將其隨表上報；同時應結合國家規定的核算制度基本要求進行會計日的設置，對實際經濟業務事項進行科學的核算，對稅收資金及其運動過程進行系統、正確、科學的反映。只有將核算水平進行有效的提升，才能確保征管工作的效率和質量。

（三）建立完善的稅收征管條件和環境

在對各項稅種收入、稅收收入總量增減變化、相關經濟指標之間關系進行科學分析的基礎上，應找出對稅收變化產生影響的政策、經濟水平、征管等因素，并協助當地政府進行產業結構的有效調整，以進一步提高區域經濟發展，將傳統的財政收入狀況進行改變，確保稅收的穩定性。只有具有良好的稅收征管條件和環境，才能提高稅收征管的有效性。

（四）進一步加強資源的戰略利用

在審計工作中，國家機關應充分發揮引導社會輿論以及協同的積極作用，把審計機構和紀檢監察部門等相關的案件線索進行傳遞和配合協調。當前應實行審計政務的公開，確保審計監督和輿論監督以及群眾監督之間的有效配合，以確保經濟監督職能得到更好的履行。同時，還可以對民間注冊會計師的審計成果進行充分利用，以避免出現重復審計的情況。內部審計因為擁有足夠的審計優勢和資源，所以能夠幫助政府達到事半功倍的目的。在審計人才的合理配置、開發培訓、考評制度方面也可以對會計師事務所的科學做法進行借鑒。只有有效利用資源，才能提高稅收征管的水平。

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中圖分類號:F810.422 文獻標識碼:B文章編號:1009-9166(2010)014(C)-0270-02

近年來,隨著經濟建設的飛速發展和城市化進程的加快,建筑行業逐漸成為地方稅收增收的一個亮點。與此同時,建筑施工企業稅收征管中的盲點和薄弱環節也隨之出現,給稅收征管增添了許多難點。作為地方稅收的重點管理對象,在稅收計劃任務與實際稅源相互背離的經濟欠發達地區,依靠強化征管增加收入的功能顯得特別重要。

一、建筑施工企業的稅收征管中存在的問題

(一)對建筑業征收營業稅,有失稅收公平

1994年的稅制改革分別確定了增值稅與營業稅的征收范圍,兩稅平行征收,互不交叉。增值稅主要在工業生產和商業流通環節發揮作用,相當一部分第三產業沒有納入其課征范圍,而是劃入營業稅的征收范圍。對建筑業征收營業稅,不僅限制了增值稅作用的發揮,而且影響到營業稅課征范圍的合理性,具體表現在:

1、建筑業購入的原材料,基本都是從增值稅納稅人手中取得的。由于對建筑業課征營業稅,這就使得原材料中所含的已征增值稅得不到抵扣,而要全額繳納營業稅,破壞了增值稅環環相扣的完整性,其內在制約機制被明顯削弱。

2、建筑業中的安裝、裝飾、修繕勞務與增值稅中的加工、修理修配勞務經營性質相似,但適用稅種不同,稅負相差懸殊。以安裝業和加工業為例進行對比,若安裝企業不將所安裝設備的價值作為安裝工程產值,收取安裝費1000元,按建筑安裝業適用稅率3%計算,則應征營業稅為30元;而提供加工勞務的增值稅一般納稅人若收取加工費1000元(不含稅價),以耗用輔助材料200元計算,應征增值稅為136(1000×17%-200×17%=136)元,安裝企業負擔的稅收不及加工企業的零頭。

(二)建筑企業所得稅征收方式,也加大了企業所得稅征收難度

建筑企業所得稅征收方式有查賬征收、核定征收兩種方式,每一納稅年度初,主管稅務機關根據各企業上一年度的賬簿設置、會計財務核算和納稅義務履行情況進行綜合審核、考評,依此確定各企業當年的企業所得稅征收方式。正因為如此,企業所得稅征收方式的認定每年成為各建筑施工企業關注的焦點。現行企業所得稅征收方式認定依據的各項考核指標過于籠統單一,缺乏可比性和操作性,使認定的可信度與公平性在一定程度上受到納稅人的質疑,也加大了企業所得稅征收難度。

建筑施工企業的施工成本、費用占主營業務收入的比例,是認定納稅征收方式必須考慮的因素。各企業依據財務會計制度,結合企業自身的經營管理狀況和核算目標要求,對各種核算辦法進行綜合對比后選取有利于本企業的會計核算辦法,雖然所選取的會計核算方法正確合法,但這種以自身利益為中心的核算方式,導致了實行查賬征收企業的施工成本、管理費用與主營業務收入比率各不相同,會計核算的差異也是產生稅負不公的因素。

(三)建設項目控管難度大,納稅人稅法意識不強

部分建設單位業主,特別是行政事業單位的市鎮工程,業主索票意識淡薄,工程結算大都使用財政收據或自印收款收據,不向承建施工企業索要建筑業發票;部分中小企業,特別是實行核定征收所得稅的企業,采取“單包”或自建房產的,不要票的現象在不少企業存在。另一方面,建筑安裝企業大都異地承包施工,稅務機關對建設工程項目立項、中標情況不明,工程開工、進度情況難以掌握,新征管法規定的報驗登記管理,是稅務機關對納稅人外出經營和外地企業在本地發生應稅行為進行稅收管理的有效手段。在實際征管中,報驗登記管理流于形式,本地企業發生外出經營活動,積極主動按規定申請開據《外出稅收經營管理活動證明》,工程完結后,回到主管地稅務機關便不再履行登記管理;外地企業到本地施工,如果稅務機關管理缺位,納稅人也不到應稅行為發生地稅務機關進行報驗登記,經營活動結束后,納稅人欠稅、偷稅很可能再也無法追回了。此外稅款申報繳納也極不規范,一些企業長期只申報不繳納稅款,或者只繳納稅款不進行納稅申報,依法納稅并未體現。

(四)稅務部門缺乏科學有效的征管機制

建筑業統一發票的領取、開具是實現“以票控稅”的重要手段,也是提高征管效率的重要途徑。從實際征管效果看,企業根據自身財務核算目標確認收入、開具發票導致應稅收入的確認與納稅義務發生時間的確認不符;由稅務機關代開發票,企業所得稅是否隨票征收是征納的雙方爭執的焦點,也是稅收征管漏洞產生的根源之一。稅務機關對建筑業發票的內部管理也存在漏洞,發票的交驗與稅款的征收相互稽核不到位,缺乏相互的印證,漏征了核定征收企業的企業所得稅。

稅務部門將征管質量考核日常化,粗放型的認定征收方式、企業財務核算的隨意性選擇、報驗登記管理的漏洞和納稅申報的不規范都說明目前的日管工作中“重收入、輕管理”的思想還很嚴重,把完成稅收任務作為衡量稅收征管的唯一標尺,而大量繁雜的基礎征管工作沒有得到應有的重視。目前,稅收征管制度基本健全,但內容籠統、缺乏實際操作性。如何建立科學有效的約束制度是改變我們目前建筑企業征管現狀的突破口。

二、建筑施工企業的稅收征管改進建議

(一)將營業稅中的建筑業劃入增值稅征稅范圍

與其他國家相比,我國增值稅的覆蓋面偏窄,使增值稅和營業稅之間產生了一系列的矛盾,在交通運輸業、建筑業方面表現得尤為突出。此外,增值稅與營業稅分別由國稅機關、地稅機關征收,大大增加了征管成本和納稅人的奉行費用。因此,筆者建議將營業稅中的建筑業劃入增值稅征稅范圍。考慮到營業稅已成為地方稅收收入的一項重要來源,為彌補地方政府的這一部分稅收收入損失,可以采用提高增值稅地方分成比例、加大轉移支付力度等辦法支持地方財政。

(二)科學的認定企業所得稅征收方式,加強稅源監控

建立一套實用的規范化評價體系,是進行企業所得稅征收方式認定的重要途徑,也是消除人為因素的重要舉措。結合實際情況,筆者建議,應從以下幾方面建立企業所得稅征收方式評價體系:(1)分析各企業的應稅所得率將其作為評價的核心指標;(2)加強納稅履行義務的考核,著重加強對納稅申報、稅款繳納、報驗登記的考核;(3)從企業所得稅匯算和稽查的角度,考核企業的收入、成本費用核算情況;(4)結合地域經濟的特點及納稅信用評定等級管理辦法,制定企業所得稅征收方式認定預警值。將相關考核指標與預警值進行對比,只要任何一項指標低于預警制,則意味著該企業財務核算及履行納稅義務情況異常,從而徹底改變現有粗放型、主觀認定隨意性的不足,在科學公平的評定體系面前真正使納稅人感到制度面前人人平等,履行納稅義務不同,享受的稅收待遇則不同。

(三)輔導宣傳稅法知識,逐步規范企業財務核算辦法

稅務征管部門的征管水平和納稅人財務管理水平高低,是決定稅收征管質量的內外因素。稅務機關應在提高自身管理水平的同時,積極培養納稅人的稅收法律意識,提高其財務核算水平。針對建筑施工企業的納稅現狀,采取輔導培訓日常化與個別宣傳輔導相結合,典型實例警示教育宣傳與專題輔導培訓相結合,多渠道、多角度使納稅人了解稅收法律、法規及財務會計核算辦法。針對建筑施工企業隨意選擇會計核算辦法進行財務核算的現狀,稅務主管部門應在充分調研取證的基礎上,從公平、合理的角度出發,制定符合區域經濟實情的、規范化的財務核算指導辦法,逐步實現企業財務核算的統一化和規范化。

(四)建立科學的稅收征管制度

1、由稅務機關統一代開發票。依據對建筑業發票的管理現狀分析,結合地域經濟特點,實行稅務機關統一代開發票是實現建筑施工企業“以票控稅”的有效措施。各建筑施工企業發生應稅行為,直接到稅務機關開具發票,并按規定依法申報繳納稅款,可將建筑施工企業按月申報改為按次申報與按月申報相結合的管理辦法,次月初,各稅收管理員將上月相關會計科目中應稅所得額與企業開票繳納稅款情況進行稽核,及時查漏補缺,發現征收管理中存在的問題。

2、通過稅收管理員巡查制度,強化對涉稅會計科目的監控。對建筑施工企業,應在重視日常項目監管的基礎上,將巡查活動延深到對各企業收入費用及往來會計科目的監控。因為目前部分建筑施工企業采取向建設方預借工程款,作為借款事項進行財務處理;有的企業將取得的工程款記入各類往來性會計科目,不進行收入核算,同時加大“工程施工”科目的發生額,使收入與費用的接轉不匹配,人為性調節會計利潤。對以上情況應加強對建筑施工企業的“主營業務收入”、“應收賬款”、“應付賬款”、“短期借款”及“工程施工”科目的監控,對以上會計核算科目實行動態監控,嚴防企業推遲繳納或偷漏各種稅款。

3、建立電子征管綜合檔案。“世界上增長最快的商業中心并非位于某一特定地域,而是存在于逐漸為人所知的電子空間中”稅收征管也應與時俱進,建立企業綜合電子檔案,將各企業的基本概況、日常納稅情況及各稅收管理員巡查活動,逐月記入電子檔案,作為對企業納稅情況的綜合評價和對稅收征管日常考核的標準,同時建立建筑業發票開具與納稅情況電子稽核檔案,對稅務機關開具的建筑業發票按票號、工程項目、開具日期及金額逐月逐企業登記,并記錄完稅證明及金額,次月由票證管理人員逐票進行復核稽查,確定票證是否相符,票款是否相等,使發票管理更加規范,也使稅收征管工作由對企業外部檢查轉變為稅務部門內部自我檢查。

作者單位:陜西科技大學

作者簡介:梁鑫(1972― ),男,陜西省永壽縣人,陜西科技大學,工程師。

參考文獻:

[1]張守文.稅法原理.北京大學出版社2007年.