導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇財務績效概念，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

理論是系統化的理性認識，是對研究的客觀對象的本質及其與周圍環境的相互聯系、相互作用中表現出的規律性進行理性思維和高度抽象的結果。財務理論結構是人們基于對財務實踐活動的認識，通過思維活動對財務理論系統的構成要素及其排列和組合方式所作的界定，其功能在于界定財務理論體系的覆蓋內容與容量，揭示其內部各要素之間的內在邏輯結構與層次關系，梳理財務理論研究的基本脈絡，指導和推動財務實踐的發展。

構建財務理論結構首先要解決如何確定邏輯起點問題。邏輯起點是構建一門學科理論體系和理論結構的出發點，即該學科理論體系中最基本、最抽象、最簡單的一個理論范疇，它不僅是理論體系的一個組成部分，而且對該學科其他理論要素的建立和發展以及整個理論體系的構建起著決定性作用。邏輯起點對理論結構有著直接的影響，不同的邏輯起點會形成不同的理論結構，構建財務理論結構首先必須正確選擇邏輯起點。

一、構成財務理論邏輯起點的基本標準

1．邏輯起點必須具有內生性。首先它作為一個獨立的財務范疇必須是理論體系的基本組成要素，不能置身于理論體系之外，其次它是財務理論最基本的出發點，是財務理論體系中其他理論建立的基礎，所以它應當具備高度的內在邏輯性。只有這樣，它才可能成為整個財務理論研究的主線，從而使整個理論體系具有高度的邏輯性和一定的拓展性和推演性。

2．邏輯起點必須具有可知性。作為理論研究的起點，需要其本身的可知性，如果研究起點本身就模糊，推理出的其他范疇就必然模糊，構建起來的理論體系也必然經不起實踐的檢驗。

3．邏輯起點必須能夠聯系財務系統和財務環境。財務系統是一個由多要素有機構成的開放的信息系統，與財務環境之間存在著信息與能量的交換。但財務系統與財務環境之間進行信息與能量的交換必須要有一個中介，只有通過財務理論的邏輯起點的連接，才能從復雜的會計環境抽象出某些內容供財務系統處理；也只有通過這個橋梁建立起來的財務系統才是嚴密而有用的財務系統，由此構建起來的財務理論體系才是嚴密而科學的理論體系。

4．邏輯起點必須能夠聯系財務理論與財務實踐。現代財務理論研究不僅注重規范性研究，更注重實證性研究，從而使現代財務理論更具實踐性和可操作性。又因為財務理論是從財務實踐中來，又反過來指導財務實踐，并在財務實踐中得到檢驗，從而不斷完善和發展，這決定了財務理論的邏輯起點不僅要在財務領域起到出發點和統馭的作用，還必須將財務理論和財務實踐密切聯系起來。

二、當前學術界對財務理論邏輯起點觀點的評述

1．本質起點論。“這種觀點形成于20世紀80年代我國財務理論初建時期。當時對財務的存廢問題存在很大的爭議，財務理論工作者在形成財務獨立論的過程中，從財務的本質研究出發，奠定了財務理論的基石（郭復初，1997）。”持這種觀點的學者認為，“財務本質是財務理論要素中最一般、最抽象、最簡單的一個。”、“本質是事務的內在聯系，財務本質是財務活動區別于其他活動、財務管理學，區別于其他學科的根本標志（張兆國、宋麗夢、吳衛星，1999）。”、“以財務本質作為研究財務理論的邏輯起點，正是理論結合實際，理性認識源于感性認識的體現（楊淑娥、王愛芳，2000）。”雖然財務本質體現了財務的內在規律性，是推理論證其他范疇的基礎之一。但由于財務本質是一個純粹的理論范疇，它不能聯系財務系統與財務環境、財務理論與財務實踐，并且它如同真理一樣，無法讓人們完全懂得，只能無限地接近，即不具可知性。因此不應將其作為邏輯起點。

2．環境起點論。“環境決定一切，存在決定一切。財務目標都是在一定的社會經濟環境下人們對財務現象的一種認識，有什么樣的財務環境，就必然有什么樣的財務理論（陳興述，2000）。”、“財務管理環境是對財務管理有影響的一切因素的總和。”、“有什么樣的理財環境，就會產生相應的理財模式，也就會產生相應的財務理論體系（王化成，2000）。”但筆者認為將其作為邏輯起點是不合適的，因為財務環境只是研究財務理論的背景，是財務理論形成和發展的外部條件，而不是財務理論本身的基本內容和基本要素。而且，財務環境雖具有可知性，但它不能將其自身與財務系統聯系起來，更不能聯系財務理論與財務實踐，也不能推導出其他財務范疇。

3．假設起點論。“任何一門獨立學科的形成和發展，都是以假設為邏輯起點的，然而在財務學中卻忽略了這一點”、“假設對任何學科都是非常重要的，因為它為本學科的理論和實務提供了出發點和奠定了基礎（陸建橋，1995）。”由于財務假設是人們根據客觀環境作出的主觀設定，故財務假設具有聯系財務理論和財務實踐、聯系財務系統和財務環境的功能，并且具有可知性。但它并不能推導出其它財務范疇，即不是財務理論的基礎要素。因此將其作為邏輯假設也是不合理的。

4．產權起點論。“產權作為一切經濟制度的基石，對企業的經濟行為起約束作用，財務管理作為意向經濟管理活動，必然收到產權結構的制約，不同的產權結構形成不同的財務管理模式，可以說，產權結構決定了企業的財務管理，因此，研究財務管理應從產權結構著手（王仲兵，1994）。”但產權結構本身并不是一個財務范疇，無法從中推出其他財務范疇，更不用說對其他標準的滿足了。

5．目標起點論。“任何管理都是有目的的行為，財務管理也不例外，只有確定合理的目標，才能實現高效的管理，我認為，適應市場經濟發展要求的財務理論結構應是以財務管理的目標為出發點（王化成，1994）。”、“財務目標具有內生性，不是財務系統之外的范疇，而是財務理論中最簡單，最基本的范疇。”、“理財目標能夠很好地聯系財務系統和理財環境”、“理財目標能夠將財務理論和財務實踐較好地結合（李勝楠，2002）。”

6．本金起點論。“所謂本金，是指為進行商品生產與流通活動而墊支的貨幣性資金，具有流動性與增值性等特點（郭復初，1993）。”、“本金是財務理論的基本細胞”、“本金起點論符合邏輯起點的基本標準，彌補了前述不同起點理論的種種不足（郭復初，1997）。”

三、構建新的邏輯起點——本金與目標雙起點論

通過對以上各種不同起點理論的分析，筆者認為，應以財務本金為財務基礎理論的邏輯起點，以財務目標為財務應用理論的邏輯起點，并將其聯系統一在同一財務環境下來構建新的財務理論的邏輯起點。

1．財務本金是財務基礎理論的邏輯起點。本金是為進行商品生產與流通活動而墊支的貨幣性資金，具有流動性與增值性等特點。本金的投入、產出與增值的過程是不斷追求經濟效率的過程，是本金的運動軌跡，也是財務資金區別于其他社會資金的規律性區別，由本金的概念可引出財務本質是本金的投入收益理論，從而貫穿與連接財務的內容、規律、職能、地位與作用等一系列概念與理論，即本金具有內生性，是推理論證其他財務基礎理論范疇的基礎。因此，將本金作為財務基礎理論的邏輯起點是恰當的。

2．財務目標是財務應用理論的邏輯起點。首先，財務目標符合構成財務理論邏輯起點的四個基本標準，即：①財務目標是財務環境對財務系統的要求的反映，也是財務系統滿足財務環境的要求的標準，因此財務目標能夠聯系財務系統和財務環境。②財務目標在理論上部分的決定了財務系統實現財務目標所需的保證系統，包括財務假設、財務原則和財務方法，在實務上引導著財務系統的運行，因此財務目標是聯系財務理論與財務實踐的紐帶。③不同的客觀環境決定了不同的財務目標，但這種目標是客觀需要在人的主觀上的反應，它能為人們所知，因此財務目標具有可知性。④財務目標也是推理論證其他財務范疇的基礎之一。其次，財務目標理論是通過理論與實踐、系統與環境的結合而形成的，它最能反映財務應用理論的行為目的。第三，財務應用理論包括行為理論和規范理論，而財務目標是行為理論的活動起點和終點；而規范理論的作用是約束和激勵財務行為，使其達到行為目標；以目標理論為起點能使行為理論和規范理論之間構成相互聯系、邏輯嚴密的財務應用理論結構。由此可以看出財務目標作為整個財務系統運行的導向，能夠成為財務運用理論的最高層次和邏輯起點。

3．財務本金和財務目標最終都統一在人類社會生產實踐活動中，統一在特定時空條件下的財務環境中。財務環境是研究財務理論的背景，是財務理論形成和發展的外部條件，并且和財務目標共同決定財務對象。因此，將財務本金和財務目標統一在同一財務環境下來構建新的財務理論的邏輯起點才能構建起系統完整的財務理論。

4．財務理論結構的構建

雙邏輯起點論不僅可以彌補其他起點理論的不足，而且可以揚長避短，充分發揮本金起點論和目標起點論的優勢，使得以此構建的財務理論體系更加完整，內涵和層次更加清晰。現初步提出我國財務理論結構的框架構建：

參考文獻：

1、程德興、王振玉.試論財務管理理論研究的邏輯起點.經濟轉論，2001：3：11～13

2、陳興述.論財務管理理論結構的邏輯起點與基本框架.理論探索，2000：7：8～10

3、郭復初等.財務通論.第1版.上海：立信會計出版社，1997：212

4、李勝楠.試論現代財務理論研究的邏輯起點.財會月刊，2002：1

5、陸建橋.試論財務假設.四川會計，1995：2

6、宋慧莉.財務理論邏輯起點及理論體系初探.財會研究，2003：2：32～34

7、王仲兵.謅議證券市場財務公開制度.黑龍江財專學報，1994：4

篇2

關鍵詞 績效 政府績效 政府績效審計

政府監督的問題由來已久。從歷史的角度來看，它伴隨著國家和政府的產生而產生；從世界范圍的角度來看，各國都在積極地推進政府監督。進行政府績效審計則是進行政府監督的有力手段之一。在此背景下，政府績效審計的研究得到大力發展。本文結合國內外學者的相關定義，提出了政府績效審計的概念，并將其與財務審計、績效審計、績效評價等進行了區分。

一、績效的概念

“績效”一詞首先在企業中被廣泛使用，按照我國最新《現代漢語詞典》中的解釋，“績”表示功業、成果、成績，“效”表示效果、功效、有效。按照這一解釋，“績效”是效果、成果的統稱。

什么是績效？目前審計理論界眾說紛紜。總結起來，主要是有以下三種觀點。第一種是“結果觀”――把績效定義為結果。如英國學者John Bernardin等將績效界定為在特定的時間內，通過進行特定的工作活動、行為等產生的產出記錄，這種觀點將績效等同為行為、活動的結果。第二種觀點是“行為觀”――將績效定義為行為。如Katz等人的績效理論認為，績效的內容應包括一個過程，首先是員工加入組織中并能夠留在組織中，然后在此基礎上員工能達到或超過組織對員工所規定的標準。績效不是行為的結果，而是行為這一過程。隨著對績效研究的深入，學者們發現無論是將績效定義為“一種結果”還是“一種行為”，都是不完整的。于是，更多的學者認為績效所指的含義應該更加廣泛，提出第三種觀點“綜合觀”――將績效界定為行為和結果的綜合。如Brumbrach認為，績效的內容應同時包含行為和結果。行為由從事某項工作的個人或組織進行實施。而行為不僅僅是實現某一特定結果所付出的活動，行為本身也是一種結果，是為達到特定目的所付出的腦力和體力活動，在這種描述中，要求行為與結果能夠分別進行評價。

本文認為，前述的結果觀和行為觀都不能全面、完整地描述績效的含義。當我們對個人、組織或某一項目進行績效審計時，不僅要考慮實施的行為，也要考慮行為所產生的結果，即將績效看作是行為和結果的綜合。

二、政府績效的概念

政府作為公共權力的行使者，依法向公民和企業組織征收各種稅費，汲取財政資源，并通過政治權力機制，向社會提供公共產品和服務，是公共利益的代表者和維護者。

簡單的來看，政府績效就是政府行為與其產生的結果的綜合。對于什么是政府績效，國外更多的是沿用“3E”來定義，即經濟性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）。其中，經濟性是指政府為獲取物質和人力資源的所付出的成本和代價，簡單的說就是是否能夠以最少的代價取得所需的產出，即維持低成本。經濟性的目的主要是評價在政府的支出過程中，是否存在浪費現象。效率性是指政府所提供的產出與所付出的代價之間的關系，是否以最少的代價獲取最多的產出，即最好地利用資源。效率性的目的是評價政府的支出是否是值得的，是有效率的。效果性是指政府行動的結果與目標或行動的既定效果相匹配的程度，即提供人們對政府的需求。

目前，部分學者認為“3E”標準存在其局限性，將其標準拓展為“5E”，在原有標準的基礎上增加了環境性和公平性，而且這一拓展更具有重要的意義。

結合以上的分析，本文認為，政府績效是指政府管理活動中付出的行為及其所產生的結果，包括政府在提供公共產品和服務、管理公共事務過程中體現出來的經濟性、效率性、效果性、環境性和公平性。

三、 政府績效審計的概念

作為政府財務管理系統中的重要環節，績效審計在政府審計所占的比重越來越大。

從相關理論研究文獻看，“績效審計”往往與政府審計聯系在一起，對其含義表述的主要內容基本一致，即對政府活動的經濟性、效率性和效果性的評價。例如，2003年6月修訂的《美國政府審計準則》將政府績效審計的概念描述為：“客觀、系統地檢查證據，以實現對政府組織、項目等進行獨立的評價，從而增強公共責任……審計的內容包括項目的效益性、經濟性和效率性”。張繼勛等人認為政府績效審計是指國家審計機關對政府及其部門、其他組織所發生的經濟活動進行的經濟性、效率性和效果性審查和評價。”

在已有對政府績效審計的定義中，更多的是將政府績效審計作為獨立的審計體系，很少探討政府績效審計傳統財務會計審計的關系。筆者認為，政府績效審計作為現代審計體系中的一部分，與傳統的財務會計審計不可分割，不能成為獨立的形態。因此，本文對政府績效審計的定義如下：政府績效審計是指以國家審計機關作為審計主體，在對政府等公共部門和公共項目進行財務審計的基礎上，對其業績和效果進行監督和評價。

四、 績效審計與其他相關概念的比較

（一）政府績效審計與政府績效評價

什么是政府績效評價？中外學者對其含義的界定也是不統一。其中最具有代表性的是Hatry給出的觀點：他認為府績效評價可以界定為對特定服務或者項目的結果、效率的所進行的評價。通過進行政府績效評價，可以提高政府行為的效率。這一定義得到了廣泛認可。

通過對兩者的比較可以發現，政府績效審計與政府績效評價存在很多相似之處。從目的來看，兩者的存在都是為了能更好的促進政府部門履行受托責任，揭示政府管理中存在的問題，并提出相應的措施，以期能夠提高政府行為的質量；從標準來看，在進行政府績效審計時，國內外理論和實務界大都將經濟性、效率性和效果性作為其標準，“3E”標準中也體現了評價的觀點；從職能來看，兩者的職能都是對政府受托責任履行情況的監督和評價，等等。

盡管兩者存在很多的相似之處，但是它們之間的區別也是不容忽視的。如：從執行主體的角度，實務經驗表明，政府績效審計的工作多是由國家審計機關組織執行的，如國家審計署等，而進行績效評價的主體可以是國家審計機關、政府內部專設的評價委員會或者其他政府職能部門，也可以是權威的民間機構、公眾等，也就是說，績效評價的執行主體的范圍更為廣泛，是多元化的；從立項的角度，績效審計通常是針對公眾比較關心、或者具有社會影響、與時事接軌等的項目進行立項審計，如中國某市福利彩票公益金績效審計，而績效評價通常是針對某個被評價對象在某一段時間內而進行的評定，具有很強的周期性，等等。

總結以上內容，政府績效審計與政府績效評價作為兩種不同的監督評價手段，盡管在某些方面有很多相似之處，但是績效審計的實施側重于當前重點項目和熱點問題時效性較強，而績效評價則是一個長期性的過程。

（二）績效審計與效益審計

由于各國的做法不同，翻譯不同和約定俗成或習慣等原因，績效審計在各國的具體表現存在差異，形成不同的術語。在我國，績效審計術語正式出現之前，使用更多的是效益審計。在已有的研究成果中，可以發現國內有許多審計文獻將績效審計與效益審計混同使用。關于兩者之間是否能混用？國內學者的意見并不統一。例如，彭華彰等認為“‘績效’與‘效益’并沒有本質的差異，Performance可以翻譯為效益，Performance Audit應理解為效益審計”。蔡春認為，“統一使用績效審計術語比較規范”，并認為使用這一術語更能體現與國際研究的一致性。齊國生認為，相對于效益審計，績效審計所包含的內容更為廣泛。效益一詞的含義是指效果和利益，但是對國家機關及事業單位來言，它們不是營利性的組織，談不上效益的好壞，所以對其績效情況的審計若簡單使用效益審計術語顯得有些牽強。從我國開展政府效益審計的實際來看，主要是對國有企業的效益問題進行的審計，“政府效益審計”的提法是有其特殊背景的。所以對于國家機關、事業單位開展的績效型審計使用政府績效審計這一術語更合適。

1992年出版的《會計審計大辭典》首次將“經濟效益審計”與“績效審計” 分別進行了定義，并指出經濟效益審計是主要針對企業單位開展的，績效審計是對非營利機構進行的以經濟性、效率性和效果性為中心內容的審計。雖然正式將上述概念進了區分，但是目前在我國的審計實踐中，卻與上述概念并不統一，如深圳市對福利彩票公益金項目的審計中稱之為績效審計，審計署社會保障審計司、審計署京津冀特派辦對失業保險基金項目審計中稱之是為效益審計，同樣是對政府相關機構管理的公共資金進行的績效型審計，卻使用了不同的叫法。這種背離會讓人們誤解，這兩者是可以通用的。本文認為有必要對我國政府機關、企事業單位的績效型審計的術語加以規范，統一使用“績效審計”這一術語比較規范。一方面，使用績效審計這一術語符合國際慣例；另一方面，績效審計包涵的內容更為廣泛。

（三）績效審計與財務審計

財務審計主要關注是內部控制是否能夠令人滿意地發揮作用，審計范圍主要是在財務收支領域，而且有一套專門的會計準則。績效審計與財務審計相比，既存在差別，又相互聯系。

兩者的區別是顯而易見的。從審計關注的內容來看，財務審計關注的內容是經濟活動財務收支的真實性、合法性和合規性情況。而績效審計的內容是政府在使用公共資金、進行業務活動和開展管理工作方面的經濟性、效率性和效果性。從審計的范圍來看，財務審計審查的主要是會計資料，績效審計審查的不僅僅是會計資料，還涉及其他的業務資料，并根據需要進行實地考察。從審計的標準來看，財務審計有一個用來測試財務報表和相關內部控制數字的有效性和準確性的標準化的方法，而績效審計則是在利用已有財務審計成果的基礎上，對業績和效果的評價，在一些情況下，可能沒有已經制定好的標準，如有些項目需要依據某一領域或行業的技術參數和標準，甚至權威技術專家的參考意見也可以作為績效審計的標準等等。

盡管績效審計與財務審計在許多方面存在不同，但作為現代審計體系的組成部分，想要進行全面、完整的的績效審計，離不開財務審計，并且要依靠財務審計的成果，因此，績效審計與財務審計之間存在必要的聯系。同時，“傳統財務審計的很多技術和方法也可以大量應用與績效審計的實施過程之中，并作為構成其方法體系的重要組成部分。”

參考文獻：

[1]王光遠.管理審計理論.北京：中國人民大學出版社.1996.

篇3

中圖分類號：F253.2 文獻標識碼：A 文章編號：0257-5833(2012)08-0052-07

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2012年，我國已經把財政體制改革作為最重要的問題提出來，作為財政體制的重要組成部分——政府采購工作，將成為人們關注的焦點。政府采購工作的績效如何，供應商的關系品質起著非常重要的作用。本文從供應商關系品質如何影響政府采購績效的角度作一探索性研究，希望通過實證研究探討這兩者的關系，從而促進政府采購事業向著科學管理的方向健康穩步發展。

一、關系品質理論及測量方法的演變

目前學術界對關系品質的概念尚未達成共識，但較為公認的關系品質的概念由 Crosby et al.(1990)①最先提出并給予明確定義。就關系品質的概念而言，各位學者對關系品質都表達了自己的觀點。其中多數學者都參考了 Crosby et al.的觀點，并結合各自所研究情境適當加以發展。如Susan，Powell認為關系品質如同產品品質的概念，可視為關系人在滿足需求上的認識程度②。可見，他們的關系品質定義充分吸收了Crosby et al.的思想，實現了一般質量概念與關系品質概念的對接，奠定了關系品質理論的演進基礎。

多數學者認為關系品質是一個多維度的高階變量，不存在單一維度的測量方法[注：Sheth,Jagdish N,CanUslay.Implications of the Revised Definition of Marketing:From Exchange to Value Creation，Journal of Public Policy&Marketing,2007,26(2):302-307；

Ashnai,B,Sm irnova,M,Kouchtch,S,Yu,O,Barnes,B.R,and Naud,P.Asses sing Relationship Quality in Four Business to Business Markets，Marketing Intelligence and Planning,2009,(27).]。由于各位學者分析問題的角度不同，引起關系品質維度選擇具有特定情境導向[注：Woo Ka-shing，Ennew C.T.Business-to-business relationship quality: An IMP interaction-based conceptualization and measurement，European Journal of Marketing,2004,38(9/10):1252-1271.]的原因，各位學者關于關系品質的維度構成亦各不相同。學者們在關系品質的維度劃分上各有不同，但大多數學者均認為信任、滿意和承諾是關系品質的基本維度。同樣，由于關系品質維度選擇具有特定情境導向，也不存在一種適合所有情境的關系品質維度選擇方案，即應視具體研究需要而選擇關系品質維度組合方案。

二、模型和假設

（一）概念模型

通過對文獻梳理發現，國內外學者對關系品質與政府采購績效的研究在理論上還沒有形成統一的概念模型，這可能是由于不同學者從不同的角度對關系品質影響政府采購績效進行理論分析，缺乏整合的研究框架，并且其對政府采購績效的影響因素、結論以及對策建議也各有差異。主要由于政府采購績效受到制度環境和信息不對稱的影響，難以有效地測量，導致不同學者對關系品質影響政府采購績效的理解有差異。本文建立在對關系品質和政府采購績效文獻閱讀的基礎上，通過對政府采購績效和關系品質相關文獻的追溯與整理，一方面認為供應商和用戶的關系品質主要包括信任、滿意和承諾三個維度；另一方面，在參照以往學者研究的基礎上，并考慮到政府采購績效的特殊性，認為政府采購績效可以通過管理績效、財務績效和社會績效三個維度來衡量。本文試著提出關系品質影響政府采購績效多因素概念模型，如圖1所示：

（二）研究假設

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在我國，政府審計研究存在兩種概念：績效審計與效益審計。績效審計多用于理論研究界，研究力量多為高等院校、研究機構的學者、教授，而效益審計多用于審計實務界，研究群體多為審計實務人員和審計機構人員。國內政府績效審計研究可分為幾個部分：績效審計理論基礎研究，對中美之間、西方國家之間的績效審計比較研究，評價標準體系研究，績效審計的問題與困境研究，另外一部分是針對具體審計對象和案例的審計實務研究，主要集中于社保資金、公共工程投資、農業、資源與環境等領域。[1]

本文嘗試從兩方面研究績效審計方法：一方面研究美國政府績效審計方法變遷的動力和軌跡；另一方面，試探性從美國聯邦政府有關數據來實證分析各種因素對績效審計方法實施效果的影響，并提出相關啟示。

二、美國政府績效審計方法的變遷軌跡

（一）美國政府績效審計相關概念

美國會計協會和美國政府問責辦公室兩大機構對美國政府績效審計概念進行了闡述。美國會計協會1993年給績效審計的定義為：“由獨立審計人員所開展的對一個機構、項目、職能或一項活動的系統且客觀的評價，審計發現、結論和建議報送給負責監督或負責提出改進措施的黨派或組織。”[2]這一概念可以認為是績效審計從廣義上的一種闡述，但如何評價、評價項目的哪些內容以及相關的糾正和預防措施等都沒有很好說明。而政府問責辦公室，即原來的美國審計總署（簡稱都是GAO），從狹義上很好地闡述了績效審計的概念，也是本文所選擇的定義。

2003年，美國《政府審計準則》第四次修訂版中將績效審計定義為：“績效審?是指對照客觀標準，客觀、系統地收集和評價證據，對項目的績效和管理進行獨立的評價，對前瞻性的問題進行評估或對有關最佳實務的綜合信息或某一深層次問題進行的評估。績效審計還要為負責監督和采取糾正措施的有關各方在改進項目經營和決策以及加強公共責任方面提供信息。”[3]可見，美國績效審計充分反映了被審計事項的經濟性、效率性和效果性。

（二）美國政府績效審計方法的變遷軌跡

績效審計方法是執行審計職能、完成審計任務、達到審計目標所采取的方式、手段和技術的總稱。績效審計方法的變遷與績效審計變遷兩者相互聯系，相輔相成。績效審計方法一般會伴隨著績效審計的變化而變化，但績效審計的變化不一定會引起績效審計方法的變化。但大多數情況下，兩者的變化過程是一致的，即績效審計的變化會引起績效審計方法的變化。

李璐將美國政府績效審計分為發票檢查方法、綜合審計方法和項目評估方法三個階段。[4]在第三個階段，李璐認為20世紀80年代開始的新公共管理運動的核心理念主要包括三個方面：對績效觀念的強調，對量化評估方法的重視，對公共受托責任的關注。[5]

在對美國政府問責辦公室網站上所公開的數據進行分類整理后，本研究提出美國政府績效審計方法變遷四階段的變化（見表1）。

三、美國政府績效審計方法變遷動力的實證分析

為了研究美國政府績效審計方法實施的效果受到哪些因素的影響，可從影響績效審計方法變遷的動力因素來分析。在美國政府績效審計方法變遷的軌跡中，本研究得出如下四個假設：

（一）美國政府績效審計方法變遷動力的分析及假設

動力一：由于納稅人負擔增加等因素導致美國聯邦政府財務狀況的變化，引起社會公關注政府對公共資源的利用是否合理，進而要求政府績效審計。稅收收入和非稅收入等引起政府財政收入的增加因素，對美國聯邦政府的財務狀況帶來正面的影響，而美國聯邦政府財務狀況對保證績效審計的實施存在一定影響。由此，可得出假設一。

假設一：美國聯邦政府的財務狀況對政府績效審計方法實施效果產生正面影響。

動力二：美國聯邦政府績效預算管理結果，也會影響政府績效審計方法的實施效果。在績效預算管理中預算準備、預算批準、預算執行的結果相對決算來說效果越好，則在一定程度上說明了績效審計方法的實施效果也比較好。由此，可以推測得出假設二。

假設二：美國聯邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施的效果產生正面影響。

動力三：美國聯邦政府財務報告的會計基礎對績效審計方法的影響。采用權責發生制為基礎計量會計要素越多，或者對負債要素采用權責發生制為基礎計量程度越高，聯邦政府績效審計方法實施的效果越好。由此，可以推測得出假設三。

假設三：美國聯邦政府財務報告中會計基礎采用權責發生制的程度對實施績效審計方法的效果產生正面影響。

動力四：與政府會計活動相關的法案、法規和相應準則的頒布對績效審計方法的變遷也存在積極的影響。1981年、1988年和1994年、2003年、2007年和2011年六次對政府審計準則的修改。每一次政府會計審計準則的變化都會直接影響到財務和績效審計方法的具體操作，具體操作細節上的變化又會對績效審計方法實施的效果產生影響。由此，可以推測得出假設四。

假設四：美國政府審計準則的變化給以后若干年美國政府績效審計方法實施的效果會產生一定的正面影響。

（二）數據、變量和模型

1數據

樣本選取2002―2012年美國聯邦政府財務報告中財務報表數據，其來源于美國政府問責辦公室的官方網站。美國聯邦政府合并財務報表包括六張報表：凈成本表、運營與凈資產變動表、凈營運成本與統一預算赤字調節表、統一預算和其他活動現金余額變動表、資產負債表、社會保險表。每年10月1日始至次年9月30日止，為美國聯邦政府的一個財政年度，也是合并報表的報告年度。

2變量

（1）因變量（Y）。由于美國聯邦政府的凈成本是一段時間運營后的結果，而凈資產是某個時點的美國聯邦政府財務狀況，故需要估計出某一年的凈資產的簡便方法是取年初和年末凈資產的平均數。政府績效審計方法實施效果（Y）=政府運營凈成本/（期初的凈資產+期末的凈資產）。

（2）自變量（X1）。美國聯邦政府總資產減去總負債后得到凈資產，衡量了美國聯邦政府運營一年后政府的財務狀況。當聯邦政府中負債比例增加，對聯邦政府的財務狀況產生負面影響，進而也會影響績效審計方法實施的效果。美國聯邦政府的產權比例（X1）=聯邦政府的總負債/聯邦政府的凈資產。

（3）自變量（X2）。對于美國聯邦政府績效預算管理的衡量，可以通過美國聯邦政府財務報告中聯邦預算與聯邦政府的凈成本的差異率來衡量。由于凈成本在凈成本表中以負數來反應，為后期的回歸分析，取其絕對值，美國聯邦政府預算管理的績效（X2）=聯邦預算/│凈成本│。

（4）自變量（X3）。通過聯邦預算總額與凈資產的比例來衡量某一年度，此數值越大，說明權責發生制為基礎的計量程度越小，對政府績效審計方法實施的效果影響越小，即X3與Y是負相關。聯邦預算與聯邦政府凈資產的比例（X3）=聯邦預算/凈資產。

（5）自變量（X4）。美國政府審計準則在近十年內發生兩次較大的修改，分別在2003年和2007年，故在2004年和2008年的觀察變量X4的取值為1，其他觀察變量取0。當某一年美國政府審計準則變化，則次年X4=1；否則X4=0；

3模型

令績效審計模型的輸出為因變量Y，績效審計模型可以認為是因變量Y與自變量X1、X2、X3、X4的多元線性回歸模型為：Y=β0+β1X1+β2X2+β3X3+β4X4+μ0。其中，β0稱為回歸常數，β1-4稱為回歸系數。μ是隨機誤差。

（三）模型結果分析

1模型參數檢驗和擬合效果

由表1得出：相關系數為0988，說明自變量與因變量之間的相關性很強。相關系數平方數值為0959，說明自變量X可以解釋因變量Y的975%的差異性。顯著性水平為0000，說明了因變量與自變量的線性關系是非常顯著的，可以建立線性模型。

2模型的回歸結果

從表2中得出：常數項數值為0209，其顯著性概率為0374，大于005，說明常數項不能有效解釋因變量，即美國聯邦政府績效審計方法效果受到外界因素的影響。美國聯邦政府財務狀況對績效審計方法實施效果影響的顯著性概率為0621，大于005。說明變量X1，即聯邦政府的產權比例對績效審計方法實施效果影響為負相關，相關系數為-0097，但聯邦政府的產權比例不能有效解釋其對績效審計方法實施效果影響。假設一未能被有效驗證，只能在一定程度上說明美國聯邦政府的負債適當減少，導致美國聯邦政府財務狀況變好，進而可促進績效審計實施的效果，但解釋的效果并不顯著。

美國聯邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施效果影響的顯著性概率為0，小于005，兩者存在相關關系，相關系數為017。假設二被驗證，即聯邦政府的績效管理中預算準備、預算批準、預算執行的結果都會對政府績效審計方法實施的效果產生正面影響。

美國聯邦政府財務報告中會計基礎采用權責發生制的程度對實施績效審計方法的效果影響顯著性概率為0，小于005，說明兩者存在相關關系，相關系數為1852。假設三被有效驗證，即美國聯邦政府財務報告中會計基礎采用權責發生制的程度對績效審計方法實施的效果存在著比較大的正面影響，也充分說明政府財務報表中以權責發生制為基礎記錄的負債，尤其是隱性債務，對其最終的績效審計來說比較重要。

美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施的影響顯著性概率為0436，大于005，說明虛擬變量X4，也對績效審計方法實施效果影響為正相關，由于其相關系數為0005，說明每一次政府審計準則的變化對以后績效審計方法實施的效果產生很小的正面影響，而審計準則的變化未能有效影響績效審計方法實施效果，只可解釋其中的564%影響因素。假設四未能被有效驗證，說明每一次政府審計準則的變化，未能從根本上改變被審計項目的??計結果。

（四）結論

從美國政府績效審計方法變遷過程中分析得出其四個動力因素，并構建這四個因素對政府績效審計方法實施效果影響模型，研究結論如下：

美國聯邦政府財務狀況對績效審計方法實施效果產生正面影響的結論，雖然未能被有效驗證，但也一定程度上說明政府的財務狀況直接或間接影響著其后進行的績效審計。其原因在于，美國政府的財務狀況影響著美國政府問責辦公室進行績效審計的經費來源。美國政府問責辦公室直接向美國國家預算機關申請所需要的款項，由國會預算委員會直接撥付，而美國政府問責辦公室在其職責范圍內使用預算撥款而不受政府控制和行政當局的干預。

美國聯邦政府績效預算管理對政府績效審計方法實施效果產生正面影響。績效預算是政府績效管理的組成部分，特點為：一是追求效率的理念。二是先進的信息技術作為管理的技術支撐。三是通過公共選擇機制來增強責任，提高支出效果。這些為其后的政府績效審計提供了有力的幫助。故而對政府績效審計方法實施效果產生正面影響。

美國聯邦政府財務報告中會計基礎采用權責發生制的程度對實施績效審計方法的效果產生正面影響。收付實現制下的政府財務報告不能全面反映政府資金運動，會計報告信息不夠完整，而權責發生制可以提供收入支出方面更全面、準確的信息，能夠對政府的資產、負債進行全面的反映，進而對后期的績效審計提供強有力的審計證據，給績效審計方法的實施帶來更好的效果。

美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施產生正面影響。2007年版的《美國政府審計準則》的編寫體例采用的是“塊塊式”模式，即按照審計工作總的要求、審計的主要類型和職責編寫。因此，準則的變化對強化績效審計、優化績效審計方法起到促進作用，進而美國政府審計準則的變化對美國政府績效審計方法實施效果產生直接影響。

四、對我國的啟示

篇5

研究國內相關理論和實務，其經濟責任、績效兩種審計間存在緊密性的聯系，特別是政府領域內的審計。當前國內很多學者不斷學習且研究著國外的績效審計相關經驗，在該過程中極易發現二者有混同不良現象，認為績效、經濟責任兩種審計具有雷同性，故極易混淆其審事、評人，直接影響了社會對其經濟責任審計正確認知以及落實，制約了績效審計當前在國內各領域內的發展。為了令績效審計在國內得到高效的發展，要求社會或工作者能夠正確認知兩者間的聯系和本質性區別。因此，從各視角、各層面研究和比較兩種審計間的區別，令其在各領域中更好地發揮自身職能作用。

一、研究概念間的對比

從概念上進行比較，其經濟責任審計主要是審計者需從被審計的所在單位開展財務相關活動，安排會計記錄相關信息（資產和負債），確保信息具有真實性、合理性，對資產增值的部分予以全方位審計工作，堅持實事求是的工作原則，理清審計單位工作者在本次活動中所應該承擔的責任。而績效審計在概念上到現在尚未有系統性觀點，國內審計者借鑒了一些國外與績效審計相關經驗，并有效結合了國內的國情，重新界定了績效審計概念。在定義上它主要是由獨立性審計部門或機構及其工作者對政府開展經濟相關活動展開審查，在分析和評價中確保公共資源利用有效效益能夠和預期效果保持一致，從而改善其在經濟管理方面的工作，提升政府經濟活動在績效上的監督力度。

在基本的定義方面，其績效審計在原理上和經濟責任的審計相一致，皆搜集與被審計相關單位的財政財務實際收支等重要信息或數據。比較其既定標準，在評價上能夠與規定相符，且把審計最終結果傳回給相應被審計的單位系統之中。但是存在區別的就是績效審計更加傾向于對項目自身經濟性能、整體效率以及最終效果等作出評價，其經濟責任審計則傾向于對被審計的單位責任者在任期之內經濟職責進行劃分。兩種審計皆是構建在其財務審計之上，由于僅能在合法且真實原則上對其各項指標作出評價，確保經濟責任的評價要有客觀性、公平性、精準性，在該過程中兩者實現了互補。一方面，其績效審計很好地指出了被審計機構在工作或相關活動中存在的一些問題，主要是借助經營管理分析問題產生的本質，同時為其經濟責任審計有效劃分瀝青相關部分設計者的職責，并為審計提供確鑿證據。但是在另一方面，其經濟責任審計把審計結果以報告形式提交給被審計的機構相關負責人，有力督促了該機構實現整改目標，不僅加強了管理力度，還提升了此機構的經濟效益，不斷推動著績效審計提升發展的層次以及高度。

二、研究基本要素間的對比

（一）審計職能

從職能上進行比較，其經濟責任審計主要包含傳統財務的審計職能，審查財務部門收支合理性與真實性，確保國家各項經濟的完整和安全，職能重點在于監督經濟。其次是經濟責任審計，它重點在于審查并評價被審單位相關負責人自身在任職時間內對經濟活動應該承擔的職責。績效審計在職能上傾向于評價以及鑒定，其職能實現主要是通過審核被審計的機構相關經濟活動，考核其是否具有合理性和環保性，令此機構整合與優化自身資源的有效配置，提升其經濟活動的效益。在鑒證職能上延伸了評價重要職能，運用法律效力進行證明，進而為各機構或是相關法人提供精準的決策依據。兩者皆有著評價的職能，區別在于對各自職責評價不同，績效審計體現在經濟活動審計整體效率和經濟性以及最終效果。但是評價與審計息息相關，評價在內容上局限于部分或是所有事項的決策參與者，其績效審計在評價內容上主要包含了經濟事項整個過程。然而，經濟責任審計在職能上傾向于對經濟活動進行監督，延伸了財務審計在監督方面的職能，其績效審計在鑒證職能上延伸了評價職能。從其職能上來看，二者存在優勢互補關系，主要表現在審計作用方面。

（二）審計方式

在審計方式上有著明顯的區別，首先是其經濟責任審計會隨時、全方位對專項活動展開審計，分為現場、送達等多種方式。通常情況下，其績效審計經常以調查方式開展審計工作，較少進行全面性的審計。另外，在時間上會隨時不定期對多個項目展開審查與分析，在地點上對現場實施檢查和取證以及分析，較少運用電子數據或是書面資料完成送達；其次為經濟責任多數審計相關機構內部會計資料，具有較強的微觀性，相關事項存在較少宏觀性建議或是結論。由于績效審計不僅在微觀上展開審計，還對各類問題展開大范圍性審計；而后經濟責任重點對事后展開審計，還對事前和事中以及后續等展開諸多審計。經過對審計方式的比較，其績效審計具有靈活多樣的特征，針對于自身有著廣闊的領域，較寬的界面和復雜且多變的內容，審計者可自由、靈活的進行選擇，相較之下經濟責任審計具有很單一的審計方式。書面審計方式可以與電子審計方式實現優勢互補，減少審計過程中的數據誤差、數據篡改等問題，績效設計亦可以其多樣性和靈活性的審計方式補充責任審計的單一審計方式。

三、總結

通過對兩種審計概念、基本要素間的比較，其績效審計比經濟責任審計具有更為廣泛的內容，方式也比較靈活，以及較為明顯的審計成效。它在未來審計發展中勢必會成為主流，但是經濟責任審計又由于滋生對經濟活動監督的復雜性，故在審計中充當著重要角色。雖然績效審計、經濟責任審計都存在著不同的傾向點，但其之間卻存在著互補優勢。績效審計傾向于經濟領域的宏觀性審計，其經濟責任審計更加傾向于經濟領域的微觀審計，經兩者結合應用在審計中，對政府機構充發揮出監督和評價以及鑒定等重要職能。

參考文獻：

篇6

參考文獻資料和分析總結已用的指標體系，嘗試設計新的指標體系，從政府、債權人、員工、供應商、客戶這五個維度衡量企業社會責任，選擇一組財務指標全面評價財務績效,分析企業社會責任與財務績效的內在邏輯關系。

關鍵詞 ：企業社會責任；財務績效；利益相關者

一、引言

伴隨社會責任日益受到關注,結合中國的資本市場環境，分析企業社會責任與財務績效關系的研究十分受青睞。由于日益完善的法律制度,加上可持續發展觀正逐漸取代只強調經濟增長的發展觀，越來越多的企業愿意履行社會責任。Oliver Sheldon（1924）在《管理的哲學》中第一次提出企業社會責任，Bragdon 等（1972）開始實證研究企業社會責任與其財務績效的關系。由于已有文獻衡量企業社會責任與財務績效的方法有所不同,所以任何時期的分析都表明二者可能存在三種不同的關系,不過較多的分析結果都支持二者正相關,Hillman 等（2001）和沈洪濤(2005)、李正(2006)研究表明二者正相關。本文在采用新指標體系基礎上，分析隨著企業社會責任外延的拓展,企業社會責任與財務績效的內在邏輯關系，表明二者之間應該存在某一平衡點。

二、文獻綜述

總結自1970 年起的文獻材料,二者存在三種關系。正相關：Preston(1978)采用內容分析法分析美國500 強企業1971-1975年的年度社會責任信息披露報告，發現企業社會責任信息披露更多股本收益率更高。負相關：Makanietal(2009)選取社區、公司治理、員工、顧客、環境、人權6個維度衡量企業社會責任，分析發現環境維度的企業社會責任與財務績效顯著負相關。倒U 型：Bowman(1975) 用CEP指數測度企業社會責任,分析發現污染控制適中的造紙企業財務績效最好。因為企業社會責任的概念存在爭議,且缺乏全面的理論基礎以及缺乏系統權威的衡量辦法來量化企業社會責任，導致不同市場不同時點的不同結果。

三、概念界定

(一)企業社會責任的界定

20 世紀初社會責任之父Bowen 提出企業社會責任概念，Carroll（1979）在《公司業績的三維概念模型》中結合利益相關者理論，闡述企業社會責任的四個部分：經濟責任、法律責任、倫理責任和慈善責任，但國內盧代富和李正皆認為社會責任不含經濟責任。國內選取CSR衡量指標的代表有王懷明、宋濤（2007）考慮政府、員工、投資者和公益，張蘭霞等（2011）考慮股東、債權人、客戶、供應商和政府，楊熠等（2008）考慮利益相關者，朱金風等（2009）考慮政府、員工、債權人、供應商和公益。本文認為企業社會責任是企業管理層作為企業相關利益者的受托者，在最大化股東收益后，也需要盡可能保護其他利益相關者的利益。由于我國核算的財務績效已包含股東責任，而且現行財務報告中無量化的環境因素，所以本文從政府、債權人、員工、供應商和客戶這五個維度來衡量企業社會責任。

（二）財務績效的界定

目前超過80 個財務指標被用來衡量財務績效，大體有市場指標和會計指標。第一類主要來源資本市場數據,如股價回報率等;第二類主要基于財務報表數據,如凈（總）資產回報率等。王懷明、宋濤（2007）的綜合性資產收益率，張蘭霞（2011）的總資產報酬率，楊熠（2008）的總資產報酬率及總資產增長率、凈資產收益率、銷售增長率，朱金鳳（2009）的每股收益、托賓Q 值，許巖（2011）的凈資產收益率。財務績效是指一定經營期間的企業經營效益業績,主要表現在盈利能力、持續發展能力、償債能力和資產運營水平等方面。前人在選取財務績效的衡量指標時，主要評價企業的某方面能力。本文認為應該綜合市場指標和會計指標,選取一組最富代表性的指標，來全面衡量企業財務績效。

四、理論分析

由于我國現行核算的財務績效已包含股東責任和財務報告中無量化的環境因素，并且我國未強制披露企業社會責任信息，而且只提供定性的社會責任履行情況，本文只分析政府、債權人、員工、供應商、顧客的社會責任與財務績效的關系。本文結合國內外學者的研究成果，認為企業承擔社會責任有利于提高財務績效水平，提出如下理論分析：政府通過征稅分享收益，為企業提供公共服務促進經濟發展。企業主動承擔對政府的社會責任，有利于維持與政府的融洽關系和享受公共物品及優惠政策，避免政府處罰，為發展創造良好的外部環境，促進長遠發展。伴隨擴大的企業經營規模和銳增的發展機遇,企業資金來源包含外部籌資和內部融資。因為債務資本較權益資本籌資成本更低，而且不容易分散控制權，所以債券融資是主要的融資渠道。若企業積極履行對債權人的責任，按時還本付息，不隨意挪用借款,提升在債權人心中的形象，有助利于吸收更多的生產經營資金，加快生產經營的良性循環，保持長期的穩定發展。客戶處在生產經營的下游，是產品服務的最終享受者，是利潤增加的推動者。企業積極履行該責任，有利于獲得良好信譽，為企業打造很好的口碑,促進長遠發展。

勞動力是生產力構成要素中最活躍的部分,所以職工是企業發展壯大的主力。根據需求層次理論,想要員工全心全意為企業工作，需要滿足其層次需求，完善員工的權利保護機制，具體有薪酬待遇、職業培訓、晉升空間、工作環境等。若要發揮企業目標的共同激勵作用，提高員工積極性和歸屬感,降低員工流動率，削減新員工的培訓成本，吸引更多人才加入，應該充分履行該維度的社會責任。供應商作為企業重要的利益相關者之一，是企業可持續發展的中流砥柱，所以企業需要與其維持穩定良好的合作關系。供應商最看重企業的資金流動性，若企業長期準時按信用條件付款、持續定貨，有助于提高其財務績效水平。

企業社會責任的研究范圍逐漸從抽象的概念到設計具體化的指標體系，總結為社會責任會計法、內容分析法、“TRI 法”、指數法和聲譽評分法等。本文遵循全面可比原則設計相關利益者的業績評價體系：凈資產收益率、資產報酬率,來檢驗企業社會責任與財務績效關系。雖然凈資產收益率能較強地反映真實盈利能力和績效水平，但僅用它來衡量是不全面的，本文考慮凈資產收益率、總資產報酬率和凈利潤增長率。結合

參考文獻，考慮上期總資產報酬率、資本結構、規模和總資產增長率等控制變量。

各相關利益者常見衡量指標的含義和計算方法如下：資產稅費率和稅收比率衡量企業對政府的貢獻程度，資產稅費率= 全部稅金/ 總資產，稅收比率= 全部稅金/ 凈利潤，比率越高表明企業通過稅收方式對政府所做的貢獻越大。利息保障倍數=息稅前利潤/利息費用，評價企業還本付息的能力，值越大表明企業還本付息的能力越強。薪酬比率衡量公司對員工利益的照顧程度, 等于支付給職工以及為職工支付的現金/主營業務收入，比率越高表明企業越照顧員工利益。應付賬款比重和應付賬款周轉率都反映企業對供應商利益的照顧程度，應付賬款的比重=購買商品接受勞務支付的現金/主營業務收入，應付賬款周轉率= 主營業務成本/應付賬款平均余額，比率越大表明企業越照顧供應商利益。主營業務成本率= 主營業務成本/主營業務收入，與客戶的關系越良好。

五、結論建議

本文基于利益相關者理論，在采用新指標體系的基礎上，分析企業社會責任與財務績效的關系，表明所選維度的社會責任會不同程度地影響財務績效。總資產報酬率與對政府、債權人和供應商的社會責任低度正相關，與對員工和顧客的社會責任低度負相關，與上期總資產報酬率顯著正相關。凈資產收益率與對政府及供應商的社會責任顯著正相關，與對債權人的社會責任微弱正相關，與對員工和顧客的社會責任顯著負相關。凈利潤增長率僅與對供應商的社會責任低度負相關，與其他四個維度的社會責任都正相關，與總資產增長率高度正相關，與資產負債率顯著負相關。企業應積極履行對政府和債權人的社會責任，而對其他維度的社會責任會因財務績效的衡量指標不同而結論不同。企業為了可持續發展，應該將社會責任理念貫穿到企業的發展過程中，應該向政府照章納稅，向社會多奉獻愛心，誠信對待供應商和消費者。

具體建議如下：企業需要強化社會責任理念，重視社會責任文化建設，將社會責任理念貫穿到管理控制制度和業績評價激勵中。政府應該制定社會責任信息的披露法規，加強管理，逐步形成完善的法律體系。最后，需要充分發揮民間團體的宣傳監督作用，營造良好的整體氛圍，形成全方位的監督體系，建立激勵機制，倡導企業積極履行社會責任。

參考文獻：

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[3]楊熠,沈洪濤.我國公司社會責任與財務業績關系的實證研究[J].暨南學報,2008.

篇7

1.績效審計的概念

績效審計是指，審計根據相關法律法規，運用審計程序和方法，對被審計單位的工作職責和工作效果進行審查與評價，主要包括三方面的內容，即經濟性、效率性和效果性，又稱為“3E”審計。其中經濟性是指以相對較低的費用取得有一定質量保證的資源；效率性是指以一定的投入取得最大的產出；效果性是指在多大程度上達到政策目標經營目標和其他預期結果。

2.醫院績效審計的概念及基本涵義

醫院績效審計是指通過對醫院一段時間內使用的人、財、物等資源的使用情況以及對提供醫療服務的數量、質量和效果的分析，通過現有情況，挖掘潛在實力，以提升醫院效益，更好地為患者提供服務，為醫院創造效益。（劉和濤 2011年）績效審計不同于財務審計，第一，審計范圍較大，審計周期較長。相對于財務審計，績效審計目標層次提高，審計內容增多，除了運用財務審計的方法外，還利用經濟數學方法和現代管理方法。第二，價值目標多樣，評價標準難以統一。醫院作為典型的非營利性組織，在日常管理業務活動中，不僅僅考慮到經濟效益，更多的是社會效益，要求在突出社會效益導向的同時兼顧經濟效益。因此，不能以簡單地經濟盈虧來評價醫院的效益。第三，起步較晚，認識模糊。績效審計的起步要遠遠晚于財務審計，相關的法規條例、標準都尚處于缺失狀態。加之有相當一部分審計人員對于績效審計的認識還不是很全面，大多數審計人員對績效審計的認識還停留在國外有關資料的介紹層面。這就導致了醫院績效審計止步不前。

二、醫院績效審計的現狀

1.注重財務指標，忽視非財務指標

受到財務收支審計模式的影響，現有的醫院績效審計評價模式依然將審計的重點放在體現經濟效益的財務績效指標上，輕視了評價社會效益的非財務績效指標。對于作為非營利組織的醫院，這樣的指標偏重是十分危險的，它將會影響醫院的戰略發展的目標設定，將走了以盈利為目的誤區。

2.偏重內部評價，忽視外部環境的分析

績效審計評價體系是個相對穩定的體系，同時它更應該是一個具有“自凈”能力的體系。在這個信息大爆炸的時代，醫院的戰略發展也是不斷變革發展的，作為醫院管理中重要部分——績效審計也應該隨著環境要求的變化而相應變化。使用與醫院戰略目標、外部環境要求不符的、脫節的績效審計指標不僅不能真實地評價醫院的績效，甚至會阻礙醫院的發展。

3.側重短期目標，偏離長期戰略目標

績效審計評價的指標應該與醫院的長期戰略目標相統一的，但同樣受傳統財務審計模式的影響，讓醫院的績效審計指標側重于當年的短期目標，往往忽視了醫院的整體戰略目標，使得每一年的績效審計側重不同，連續性較差，達不到持續建議改進這樣的審計效果。醫院績效審計的目標應與醫院的長期戰略目標高度統一。根據醫院戰略目標實施的不同階段，設定相應的績效審計評價指標，從而使得績效審計的結果能夠更好地服務于醫院發展，與醫院戰略目標相切合，便于戰略目標不斷調整。

三、醫院績效審計評價的思考

醫院績效審計的核心問題就是績效審計評價指標的設定。筆者大膽引進績效評價工具——平衡計分卡，試圖建立醫院績效審計評價指標體系。正如，平衡計分卡的創始人卡普蘭教授說的：“衡量政府機構和非營利組織的經營是否成功，應該視其能否有效地滿足納稅人和利益相關者的要求，他們必須為客戶或利益相關者定義一個具體的目標。財務因素可以發揮促進或約束的作用，但是很少成為主要的目標。”，而平衡計分卡是從組織的戰略目標出發，圍繞著財務、客戶、內部流程、學習與成長這四個維度展開評價。平衡計分卡保留了傳統的財務指標，也兼顧了財務目標的業績驅動因素，在追求財務結果的同時，監控組織為了未來的成長而培養的能力和獲得的無形資產的過程。特別是醫院這樣一個知識型員工高度集中的組織，其核心競爭力就是培養智能資產和無形資產。這些資產包括：優秀的醫療資源、人才T隊的培養、完善合理的內部流程、先進的服務理念、員工的積極性和靈活性、滿意而忠誠的客戶群等等，而這些資產卻難以在醫院的資產負債表上得到體現。同時，這些資產的評價是傳統財務審計無法給予的，只有通過以平衡計分卡為理論依據的績效審計才能準確地傳達這些信息。

醫院的績效審計評價指標應根據部門不同職能屬性從財務、客戶、內部流程、學習與成長這四個維度來確定。醫院部門按照職能屬性大致可以分為：臨床科室、后勤科室、行政科室。這三類部門從自身職能出發，服務于醫院戰略目標的側重點是不同，那么他們的績效審計評價指標也應該是不同。以臨床科室為例，臨床科室的目標就是提供更好的醫療服務，他的客戶群是患者，相關指標大致為住院患者滿意度、門急診患者的滿意度、有效投訴等指標；內部流程則是診療流程、病歷書寫流程等與醫療相關的流程指標；學習與成長部分則集中在科研與教育上，一般是論文數量與質量、課題數量與質量、帶教的通過率等指標；財務部分主要圍繞著藥占比、科室醫療收入與成本而衍生出的指標。后勤部門則與臨床科室有所不同后勤部門的目標就是配合臨床科室醫療工作的順利開展，提供及時、優質的后勤保障；后勤部門的客戶群是醫院的全部的臨床科室；內部流程則關注在有形資產的采購、維護等流程上，對于資產利用效益、效果進行評價；財務則集中在預算執行情況上；學習與成長部分則加強相關的培訓力度，特別是高值大型設備的日常維護保養領域的專業培訓，并且與激勵政策掛鉤，提高工作的積極性和主動性。行政部門也是同樣的，重點在內部流程的優化，以及提高工作的積極性，更好地服務于臨床科室。

四、結論

醫院績效審計是內部審計發展的一大趨勢，同時也是解決醫院效率低下、醫患矛盾突出的有效方法之一。引進平衡計分卡這一領先的管理工具到醫院績效審計或許是打破目前績效審計僵局的一種方法。（作者單位：上海交通大學醫學院附屬上海兒童醫學中心）

參考文獻：

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（一）“三重盈余”績效評價模式的概念 “三重盈余”概念于1998年由Sustain Ability公司總裁John Elkington首次提出。其基本理念是企業在追求自身發展的過程中，同時考慮滿足經濟繁榮、生態保護、社會福祉三方面的平衡發展。這三重考慮也被稱作投資回報的三重底線。“三重盈余”績效評價模式不僅包括對投資對象短期內財務業績的考察，還要包括對投資對象在經濟、生態和社會進行合理科學的職業判斷，實際上是包涵了財務業績和社會業績的綜合性業績評價模式。強調企業社會責任和可持續發展，順應了投資者對投資理念和投資策略變革的發展。

（二）“三重盈余”績效評價模式的特征 “三重盈余”績效評價模式突破了傳統的業績評價模式所反映的單一的經濟利益關系，與以“經濟增加值”為基礎的評價模式和平衡計分卡評價模式也有很大不同，其基本特征歸納包括：

（1）評價主體多元化。“三重盈余”績效評價模式以利益相關者為理論基礎，重視企業的社會責任，公司利益相關者不僅包括股東、供應商、客戶、員工，同時也應該包括社區、政府等。體現了現代企業的經濟功能、生態功能和社會功能。

（2）評價內容多維化。平衡計分卡評價模式在傳統的評價模式的基礎上注重人力資本和知識資本，“三重盈余”評價模式在重視財務資本、人力資本和知識資本的同時，進一步引入社會資本（如誠信、合作、社區的和諧等）和生態資本（自然資源和環境等），是一種包括社會資本、經濟資本和生態資本的綜合評價模式。

（3）評價目標多重化。“三重盈余”評價模式強調企業在經濟、生態保護、社會福祉三方面的平衡發展，由傳統的“利潤最大化”的單一財務目標轉向經濟、生態和社會的三重目標，企業不僅關注財務績效，而且要關注生態效益和社會責任。

（4）公平內容多重化。“三重盈余”評價模式不僅加強了代內利益相關者間的公平，同時也注重了代間公平。即既考慮當前企業利益相關者間的公平，同時考慮當代與下一代利益相關者間的公平。充分體現其注重可持續發展的本質內涵。

二、電網企業績效評價存在的問題

（一）評價指標體系不科學 目前，電網企業評價模式仍主要采用傳統的業績評價模式，財務指標所占比重過大，缺乏對非財務指標的重視。財務指標往往只注重短期的結果，而忽略了長期發展的需要，這不利于可持續發展目標的實現。

（二）企業內部指標偏多，缺乏企業內、外部協調能力的評價 電網企業現行評價模式缺乏對外部環境和社會福祉方面的評價，過多注重企業內部的財務指標，評價模式不能有效地評價企業內外部的協調能力，不能合理反映企業內外部資源能力優勢和劣勢，不利于發現企業的核心競爭力。

（三）評價范圍過窄 首先，單一的注重財務業績的評價模式，缺少對無形資產和人力資本方面的評價。其次，沒有考慮企業生產經營的環境成本，沒有考慮企業生產經營對自然生態環境的影響，不利于社會和諧發展目標的實現。最后，缺乏對企業經營的社會效益的評價。對企業的創新能力和社會貢獻能力的評價重視不夠，不注重企業與顧客關系的評價，不注重企業與員工關系的評價。

（四）評價方法不適應 目前，電網企業績效評價主要采用綜合評分法，側重于財務績效和管理績效的評價，無法科學合理地反映企業各方面績效的協調發展狀況。

三、基于“三重盈余”的電網企業績效評價模式構建

（一）電網企業“三重盈余”績效評價模式實施的必要性 主要表現在：首先，滿足公司社會責任報告的需要。近些年，社會責任成為電網企業關注的熱點問題，國家電網公司繼2006年首次公司社會責任報告后，已連續4年了公司的社會責任報告，說明國家電網公司對企業社會責任的重視。“三重盈余”績效評價模式重視企業社會責任，在電網企業采用“三重盈余”績效評價模式，將極大地充實社會責任報告的內容，進一步加強社會責任報告的科學性和完整性。 其次，全面合理地評價電網企業績效的需要。電力體制改革后，電網企業負責電力調度、電網維護等輸配電環節的工作，對國計民生影響重大。因此，對電網企業的績效評價，不能單純地注重內部財務指標，應該結合其對外部社會福利、生態環境方面影響進行全面綜合評價，這樣才能更為真實地反映電網企業的績效。最后，可持續發展的需要。電力是關乎國家命運的基礎性行業，電網企業在輸配電環節對電力行業產生著重大影響，實現電網企業的可持續發展，有利于國民經濟的可持續發展，有利于整個社會的和諧穩定。

（二）電網企業“三重盈余”績效評價模式的設計 具體為：

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一、企業社會責任理論的概念

企業社會責任（corporatesocialresponsibility簡稱csr）概念出現于19世紀的西方社會，是由sheldon于1924年首次提出的。迄今為止，關于企業社會責任學術界還沒有統一的定義。我國學者劉俊海從公司法學定義了企業社會責任責任:所謂企業的社會責任,是指企業不以最大限度在為股東們營利或賺錢作為自己唯一存在的目的,最大限度地增進股東利益之外的其他所有社會利益。《市場經濟百科全書》對企業的社會責任所作的定義是企業為所處的社會福利而必須關心的道義任。

二、財務管理目標與企業社會責任

財務管理的目標是企業理財活動所希望實現的結果，是財務決策的準繩，也是評價企業理財活動是否合理的基本標準。

寧永志認為：“企業承擔社會責任與企業的財務目標之間并不存在固有的矛盾。承擔社會責任能夠更好地實現企業的財務目標。”而劉培紅也認為：“企業實現經濟利益與承擔社會責任有暫時的沖突，但是從長遠來看，企業承擔一定的社會責任有助于企業價值最大化目標的實現的。”趙衛華說：“社會責任財務管理目標存在著這樣的關系：（一）隨著經濟的發展，財務管理目標的變化，社會責任在不斷的變化。（二）社會責任和財務管理目標對立統一的關系。（三）二者是一個相互促進的過程。（四）二者是相輔相成，相互影響的。”劉興賀認為：“從表面或短期來看，社會責任的承擔會在一定程度上減少股東財富，而逃避社會責任，甚至傷害社會利益，反而會提高企業的價值，但從長遠來看，企業財務管理目標與企業社會責任是一致的。”

三、可持續發展與企業社會責任

面臨21世紀的市場發展趨勢,企業如何能實現不斷持續發展的目標,已經成為企業發展戰略研究的重要課題。

李培林認為企業可持續發展是指企業在追求自身利潤最大化經營過程中,以社會責任為出發點,滿足企業利益相關者合理要求,實現企業與社會永久性和諧發展的生存狀態。張燕平認為：“企業社會責任的履行與企業實現可持續發展是緊密聯系的,只有企業承擔應有社會責任,才能實現可持續發展,只有企業可持續發展,才能實現企業和社會的雙贏。”馮巧云認為:“企業通過承擔社會責任，可以贏得較好的聲譽，為企業發展營造更好的社會氛圍，使企業得以保持生命力，保持長期可持續地發展。”馬紅巖說：“現代企業只有較多地關注其社會責任,才能夠獲得持續發展。只有自覺地承擔起企業應負的社會責任,才能做到感恩社會、回饋社會,才能保證企業樹立以人為本、與社會和諧相處的科學發展理念,促進企業可持續發展。”

四、財務績效與企業社會責任

企業社會責任與企業財務績效的關系也是社會責任領域中的一個重要問題。搞清企業社會責任與企業財務績效關系，對企業的各利益相關者具有現實的意義，也有助于企業管理者更主動更有戰略性的管理和從事企業社會責任。

近幾年來越來越多的學者開始了企業社會責任與財務績效關系的研究。李兆華、盧麗通過對企業社會責任報告年度分布、行業分布、地區分布綜合分析了財務績效對社會責任的影響，認為：“雖然企業承擔社會責任在短期內有可能會降低企業的當前財務績效,但從長期來看,企業承擔社會責任能夠為企業帶來多方面的利益,這些利益必將有助于提高企業的長期財務績效。”李承源以營銷理論和經濟理論為基礎，論證了：企業社會責任的實施對企業財務績效有影響，且存在正相關關系，企業承擔社會責任將會使企業各方面績效顯著提高，最終落腳于財務績效的提升。溫素彬、方苑按照資本形態的不同,構建了我國企業社會責任的利益相關者模型。以2003-2007年中的46家上市企業為研究對象，通過運用面板數據模型來檢驗企業社會責任與企業財務績效之間的關系，結果發現從當期看社會責任與企業當期財務績效之間的關系是負相關，但是從長期看企業履行其社會責任對其財務績效是有正向影響的。閆萍認為：“企業社會責任與其財務績效的關系是正相關遠遠超過負相關。”

結束語：通過對企業社會責任理論文獻的回顧，我們發現：第一，影響企業社會責任的因素有很多，這些因素之間相互作用，共同影響企業社會責任。第二，企業社會責任與財務管理目標相互促進，長遠看是一致。第三，只有企業一定程度上承擔了社會責任，才能獲得長足的發展。第三，企業社會責任與財務績效的關系短期內負相關，但長期內存在正相關關系，且正相關遠超負相關。因此，我國企業必須正確認識企業社會責任的承擔，不要把承擔企業社會責任看做一種消極的負擔，而要將其視為企業發展的機會，把握好承擔社會責任的尺度，提高企業的市場競爭力，獲得企業的可持續發展。

參考文獻：

[1]溫素彬,方苑.企業社會責任與財務績效關的實證研究[j].中國工業經濟.2008,10:150-160．

[2]王建瓊,何靜誼.公司治理、企業經濟績效與企業社會責任:基于中國制造業上市公司數據的經驗研究[j].經濟經緯.2009,2．

[3]趙衛華.財務管理目標與企業社會責任的關系[j].商業文化.2010,10.

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二、人力資本與企業績效概念不斷豐富

其一，人力資本概念的不斷豐富。從概念上看，人力資本的概念在不斷的更新與深化。20世紀60年代，舒爾茨將人力資本的理論納入經濟分析的框架之中，依據傳統經濟理論的資本同質性假設提出的人力資本概念，對人力資本概念的定義較為模糊和寬泛。據舒爾茨的分析，人力資本是人的知識、技能和身體素質的總稱。我國經濟學家周其仁、方竹蘭等人延伸了此概念，認為企業是人力資本與非人力資本的特別合約，因此企業中的所有勞動者都是人力資本的所有者。付一輝（2007）提出價值觀人力資本，認為人力資本是財務領域的核心概念。隨后，Polanyi M（1958）、Nonaka，Ikujiro（1995）、Fitz-enz，J（2000）、Scoones，D等人拓寬了企業人力資本的研究視角，將隱性人力資本注入人力資本的理論體系。國內學者隋廣軍等人將人的品格、工作熱情、事業心、忠誠度、社會地位等因素看做人力資本的重要內容。人力資本的衡量維度上看，早期的研究中重點考慮了高層管理人員的人力資本，而忽略了中、基層員工的人力資本問題。近些年來，人力資本的衡量維度由單一考慮高管人力資本因素到分層級討論，即將人力資本分為效率型人力資本、動力型人力資本和交易型人力資本。由于員工人力資本存在計量上的難度，早期的人力資本討論的主要是高層管理人員的人力資本，許多研究都止于高管人力資本特征、高管人口統計特征對企業績效的影響。（如孫海法（2006）、付維寧（2003）等）近些年，研究員工人力資本投資與收益的文獻不斷增多，員工作為推動企業運作和發展的主體，其人力資本的投資與配置也不容忽視。如姚先國、翁杰（2005）研究了企業培訓與員工個人特征、企業特征和員工企業匹配特征之間的關系，以考慮企業對員工的人力資本投資是否有效得當。劉文、王杰（2011）通過對我國民營制造企業的調查討論了員工隱性人力資本的形成過程以及對工作績效的影響。隨著衡量維度的增加，衡量變量也不斷豐富。衡量人力資本的方法更新了以前通常使用的教育年限法，例如高管人力資本的衡量變量由單一高管人員的學歷水平擴充到考慮高管職業復雜度、高管團隊平均任期等因素。人力資本概念的深化是具有重大意義的。傳統財務理論中以人力資本的開發、配置等管理只看到了教育和培訓的因素，然而人力資本不僅應當包括人的教育水平、技能水平，還應當考慮到其它將對企業產生重大影響并與人不可分離的資本。如高層管理人員的關系資本、努力程度和工作熱情以及員工的歸屬感、忠誠度等。這些因素做為人力資本的一部分，其價值增值功能不可忽視。

其二，企業績效衡量方式的不斷優化。魏立群，王智慧（2002）以及汪金龍，李創霏（2007）等用ROE（權益報酬率）、ROA（資產報酬率）來做為企業績效的衡量變量；孫海法（2006）用Tobin Q值來綜合考量企業的財務績效。傳統的財務績效固然重要，但不能代表整個企業的價值創造能力和水平，后來的研究者對企業績效衡量方式的革新使得企業績效的衡量角度更加多元化，對企業績效狀況的判斷也更為接近真實。如方潤生，李垣，馮進路（2002）將非財務因素納入績效考察的范圍，規避了財務信息失真可能帶來的影響，也衡量了企業的產出效率；韓翼，廖建橋，龍立榮（2005）提出工作績效維度應當更加全面，即包括了任務績效、關系績效、創新績效和學習績效。由此可見，企業績效的衡量方式跳出了傳統財務指標的束縛，對非財務因素納入其中，尤其是與人力資本緊密相關的創新績效的加入，使得整個分析更為全面和可靠。

三、人力資本與企業績效研究思路更新

人力資本與企業績效的研究思路在不斷地深化與拓展，筆者對近些年來已有的研究思路進行了大致的梳理，以便于后來的研究者進一步在此基礎上進行拓展和深化。（如圖2）

從規范分析來看，以前的規范研究大多重點論述了人力資本在企業發展中的重要性問題。從經濟學角度來看，舒爾茨從宏觀經濟的方面提出了人力資本對經濟增長的作用，在《人力資本投資》的報告中提出人力資本將成為經濟學中的核心問題，增加人力資源投資比增加物質資源投資更為重要。微觀方面，貝克、羅默和盧卡斯等人提出了人力資本投資的收入效應，將人力資本因素加入新古典生產函數，形成新經濟增長理論。周其仁（1996）、方竹蘭（1997）等人從產權角度討論了人力資本的產權劃分應當更加明確以及人力資本所有者在企業中應當起主導作用的問題。袁慶明（2005）提出人力資本的使用價值和稀缺性決定了人力資本產權地位。人力資本所有者做為企業風險的主要承擔者和價值的主要創造者，在企業發展中的作用不可替代。從財務學角度來看，卡普蘭建立的平衡計分卡便是將人力資本因素完全地納入到財務評價的范疇，認為人力資本是企業價值的重要驅動因素。向顯湖（2006）也討論了構建人力資本財務理論框架和方法體系的重要理論意義和實踐價值，認為人力資本財務理論的構建是提高企業資本效率的客觀要求，也是經濟社會可持續發展的需要。從管理學角度來看，彼得·圣吉（1990）分析了建立學習型組織在企業發展中的重要性，邁克爾·哈默、詹姆斯·錢皮等管理學家也將高素質的人才做為企業再造過程中不可或缺的因素。人力資源管理理論也不斷豐富和發展，從概念和技術上對人力資源的具體管理進行了細致地理論分析，從組織設計到工作分析，從人力資源規劃到員工的選拔、培訓，從績效管理到勞動關系管理，人力資源管理理論貫穿人力資源輸入到輸出企業的整個過程。

許多文獻也采用規范方法對人力資本創造企業績效的機理進行了分析。在創造機理的分析中，學者們通常將人力資本分為兩大類別分別進行討論，即企業家人力資本和員工人力資本。Youndt、Snell指出人力資本不同維度在人力資源管理影響績效過程中有著不同的作用。Lepak、Snell從員工人力資本價值大小和人力資本獨特性程度兩個方面說明，即使在同一企業內部也需對不同員工采取不同的人力資源管理策略。因此將人力資本價值創造過程分為兩個部分討論是必要的。從企業家人力資本與績效的關系上來看，傳統觀點普遍認為企業家努力水平以及企業家能力是影響企業績效的主要因素。黃群慧（2000）對企業家人力資本與企業績效的分析認為，企業內部治理機制與外部市場機制影響著企業家的能力水平與企業家的努力程度，從而進一步決定了企業家的管理行為，而企業家的管理行為決定了績效規模。簡單地說，該模型的邏輯是制度決定行為，行為影響績效。程承坪（2002）則認為企業家的效率性和交易性人力資本決定了企業家的能力，而動力性人力資本決定了努力水平。付維寧（2003）對理論分析模型進行了改進，將企業環境和資源稟賦引入到企業家行為對企業績效的影響過程之中。從員工人力資本與企業績效的關系上來看，張一弛、張正堂（2004）認為企業對專用人力資本的投資意愿越高，員工越有可能掌握更多的專用技能，因此越可能產生好的工作績效。劉文、王杰（2011）通過因子分析方法將人力資本狀況的幾個因素與工作績效進行回歸，發現員工個人特性中的教育程度、人力資源溝通機制、企業文化中的團隊認同和職業道德對工作績效的影響較大。管理理論中人力資源管理理論中對員工管理進行了大量的研究，即員工的受教育程度、溝通機制、組織結構以及企業文化都將影響到員工人力資本的形成以及企業的績效，相關績效管理體系設計方法主要有關鍵績效指標法、目標管理法、平衡計分卡法和SQP過程法等。

從實證模型上來看，早期的人力資本與企業績效的相關實證研究都是考量人力資本與績效二者的單一相關關系，許多高管人力資本特征與企業績效的實證研究或員工隱性人力資本對工作績效的影響一類的文章都對人力資本與企業績效的相關性進行了分析，如李春濤、孔笑微（2005）對經理層的整體教育水平與經營績效做回歸發現二者呈正相關關系；吳斌、黃明峰（2011）得出高層管理團隊成員受教育水平和政治背景與風險投資企業的企業績效之間呈顯著正相關關系。隨著分析模型的不斷發展，有許多學者開始從研究思路上進行創新，即引入了人力資本對企業績效的影響過程。如高素英，趙曙明，田立法（2011）就將創新戰略做為人力資本影響企業績效的中介變量。認為創新戰略與高管人力資本對企業績效的影響會受到二者相互關系的影響，而員工人力資本對績效的影響更為直接和明顯； 王曉文、張玉利、楊俊（2012）提示了人力資本與新創企業績效的作用機制，認為在創業能力的中介作用下人力資本對企業績效有著正相關關系。由此可見，實證研究的思路越來越寬泛，考慮的相關影響過程越來越全面，采用的分析模型也更加貼近企業真實情況。

四、人力資本與企業績效研究框架改進思考

結合以往規范和實證研究的分析思路，對現有的實證分析模型進行了進一步的改進，以為將來的研究者提供更多的思路。從整個人力資本在財務管理中的作用來看，對該問題的探討應當根據從一個系統的分析框架中尋找思路。圖3中，以企業投入人力資本的規模和結構的影響因素為起點，企業微觀因素和行業及宏觀經濟因素出發討論企業人力資本投資。即首先從人力資本投資的源頭上討論是哪些因素影響了人力資本投資，這些因素與人力資本投資量以及人力資本投資結構的相互關系如何。以往的相關研究中大多從規范的角度分析了可能影響人力資本的因素，這一研究論題可以通過實證研究的方式進一步予以探討，如通過問卷調查的方式篩選出影響人力資本投資的關鍵性因素，使得人力資本形成的脈絡更加清晰，以便更好地改進人力資本的形成環境。在人力資本對企業績效的影響過程中，分為內部的直接作用和外部的間接作用。企業內部作用渠道劃分是以戰略管理理論的兩大流派為依據的。首先，戰略管理理論中的資源學派認為企業戰略管理的主要內容就是如何最大限度地培養和發展企業獨特的戰略資源以及優化配置這些戰略資源。即企業競爭優勢主要來源于戰略資源的積累和配置。因此，人力資本做為重要的戰略資源之一，與其它資源如知識資本、關系資本、制度資本與文化資本等的整合是影響企業績效的重要途徑和中介。因此人力資本與企業其它資源的相互配合是人力資本價值創造機制的重要方面。具體而言，這一機制的分析可以采用價值鏈分析方法對企業內外部不同類型資源的整合過程予以闡述。另一方面，戰略管理理論中的能力學派認為企業是一個能力的集合體，現代市場競爭是能力的競爭，決定了企業戰略的選擇，進而最終決定了企業的競爭優勢和經營業績。因此，人力資本應當結合企業能力進行匹配，如企業的生產能力直接決定了企業需要投入多少人力資本與之相匹配。當人力資本投入量超出了企業實際生產能力，則會導致企業的低效率和人力資源浪費；而當人力資本投入量不能滿足企業生產能力，則會導致管理不善和物質資源的浪費。再如企業的持續創新能力做為企業取得競爭優勢的源泉，從整體方向上而言，企業的戰略選擇決定了人力資本的定位：如采用成本創新的企業與采用產品創新的企業在人力資本的投入時會有差異。從具體環節上而言，企業在采購、生產、銷售和售后的哪個環節進行重點創新，則對該環節人力資本的投資規模、結構以及變動的重視程度會進一步加強。如像華為一類的IT產業，其研發環節是決定該企業能否立足于行業的關鍵，故而研發部門的人力資本管理就將是企業管理的咽喉。

企業外部作用渠道分析的主要理論依據是信號傳遞理論。信號傳遞理論認為企業利益相關者可以通過可觀察到的企業行為獲取有價值的信息，而企業也可以通過信息披露的方式傳遞出更多企業經營相關的信息以減輕信息的不對稱。因此，通過對企業人力資本狀況的有效披露，使得企業的利益相關者（如供應商、投資者等）對企業的未來成長能力有了更進一步的判斷，自然也會間接地影響到企業的績效。然而，企業傳統的信息輸出方式大多是以財務報告的形式，而財務報告中對于企業人力資本狀況相關信息的披露相當有限。許多以往的研究大多以財務報表中研發費用一項作為企業人力資本投入情況的替代變量，然而這種替代方式存在著很大的缺陷：企業的人力資本投入不僅僅是體現在研發上，且人力資本投資方向也因行業和企業的不同而有所差異。同時，對人力資本的相關研究大多以問卷調查的方式進行，主要是由于公開性的人力資本信息難以獲取，不便于進行大樣本的檔案式研究。由此可見外界對于企業人力資本的投資狀況獲取渠道相當缺乏。人力資本狀況作為影響企業生存和發展的關鍵性驅動因素，必然是企業各方利益相關者所關切的。因此對人力資本狀況披露的必要性、披露的內容及形式是值得人們進行研究和探討的問題。

最后，對企業績效的考慮應當從財務和非財務的雙重角度來進行分析，人力資本深刻地影響著企業的運營和管理整個過程，因此，單一的財務績效不能夠真實、全面地反映人力資本的影響作用效果，應當將財務績效與許多非財務績效，如創新績效、關系績效、聲譽績效等聯系起來綜合考慮人力資本對其的貢獻，從而將人力資本對企業績效的影響作用做出全面的評估。

參考文獻：

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[2]付維寧：《企業家人力資本與企業績效——一個理論分析模型》，《財經科學》2003年第6期。

[3]高素英、趙曙明、田立法：《人力資本、創新戰略與企業績效關系研究》，《山西財經大學學報》2011年第8期。

[4]劉文、王杰：《員工隱性人力資本的形成及對工作績效的影響——基于我國民營投敵企業的調查》，《山西財經大學學報》2011年第10期。

[5]向顯湖：《人力資本財務論》，中國經濟出版社2006年版。