導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇會計報表論文，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

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二、執行現行合并財務報表準則對企業財務報表主要影響分析.

（一）現行準則中合并范圍以控制為基準，勢必將對合并財務報表產生較大影響現階段推行的會計準則要求企業合并財務報表時，必須以控制為準則。這樣將會對合并財務報表帶來巨大的影響。前階段推行的會計制度要求合并范圍可以不包括相關比重小于10%的小公司；含有特殊業務的子公司也可以不納入合并范圍。但是現階段會計準則規定達到相關要求的子公司應該納入合并范圍，這樣加大了合并財務報表的復雜性，合并報表中的資產、收入、成本、利潤將會大大增加，這些數據的增加將對企業運轉情況，現行的資金狀況，財務支出與收入等等，影響巨大。如果企業運算不當，把沒有合并資格的子公司和不符合納入合并范圍要求的子公司納入合并會計報表，進行企業各項財務的運算，將會給企業留下大量的盈余空間，進而對管理企業的經營成果與財務狀況產生不可估計的影響。從這個角度來看，界定哪些子公司被納入或者不被納入到合并會計報表對整個會計信息質量的影響是很重要的。

（二）現行準則對合并報表的質量和精度提出了更高的要求現階段的會計準則更大力度的要求企業必須體現控制的經濟實質，從而減少每個個體企業交易對合并財務報表的重大影響，進一步減少財務風險，這時企業的財務成本也會因為合并報表而增加。例如：子公司在經營企業時，發生的虧損應該把其分配在母公司與其少數股東之間，少量股東在子公司所有者權益中享受的份額如果比分配給少數股東的當季虧損少時，其剩余的份額應該合理的進行處理：根據合同協議來要求少數股東有義務承擔責任，并且有能力彌補份額的少數股東，該項余額應按協議減掉母公司的所有者的權益。該子公司在當期獲得的利潤，，需要先彌補母公司少數股東的權益，剩下的應該全部歸屬于母公司的所有者權益

三、合并報表理論的國際比較

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無論是企業的內部管理,還是企業的投資者、債權人和政府各部門,會計信息都是信息利用者們重要的決策信息之一。會計報表是會計信息中重要的組成部分,也是會計信息外部使用者經常所能看到的重要決策依據。2006年2月15日,財政部了一套新的會計準則,包括基本準則和38個具體準則。新準則的變化,對會計報表會產生什么樣的影響,會計信息使用者如何理解會計報表?作者從以下二個方面淺談自己的看法。

一、新的會計準則下會計報表信息具有以下特點

1.會計信息易受會計人員的主觀判斷影響,也更容易被管理當局人為操縱或控制。會計上強調“實質重于形式”,如融資租入固定資產也作為本企業固定資產核算;但是從法律意義上講,該固定資產并非是屬于本企業所有;從經濟業務的實質上看,由于本企業承擔了與資產所有權有關的全部風險和報酬,因此會計作為本企業固定資產核算。經濟業務的實質需要會計人員的主觀判斷,不同的會計人員判斷結果可能存在重大的差異。比如,投資性房地產的價值,即使讓專業資產評估師去估價,也很難得到統一的結果;同時房地產市場價格本身也會出現暴漲和暴跌現象(如2006—2008年)。會計人員可能會根據管理當局的要求來靈活選用估價方法,這樣出具的會計報表就會誤導會計信息外部使用者決策。非貨幣性資產交換是否具有商業實質,外部人員很難知道,至于公允價值是否公允,外部人員更是難以知曉;由此產生的損益是否真實、公允就令人懷疑。長期資產減值準備提取是否合理、足額和充分,易受管理當局控制;會計人員可能會根據管理當局的要求來人為調節利潤,少提或不提長期資產減值準備。

2.經營業績的波動性增大,投資者應關注近三年利潤的平均水平及發展趨勢。新準則廣泛采用公允價值計量,對會計上的經營業績影響很大。比如,新會計準則對原來采用成本法計量的短期投資,現在采用公允價值計量,在交易性金融資產中核算;2006年初上證股價指數1300點左右;2007年10月上證股價指數6000點以上,到2008年9月降到1800點左右,不到一年的時間,很多股票跌幅高達70%,以公允價值計量會更清楚反映資產的真實情況;而以成本法計量就難以反映這樣的變化。與之相對應的是:資產的價值出現大幅度的波動,利潤水平會出現更大變化,會因此產生巨額的利潤或虧損。這種非主營業務形成的利潤或虧損穩定性較差,僅以此來判斷企業未來收益狀況可靠性較差;投資者應關注最近三年利潤的平均水平及發展趨勢,尤其應當關注主營業務的盈利水平及未來走勢。

3.凈利潤與現金流量的差額增大,更應關注企業經營活動產生的現金流量。交易性金融資產、可供出售金融資產、投資性房地產等會產生公允價值變動損益,而公允價值變動損益不能等同于實際的變現金額,使凈利潤與現金流量的差額增大。有些企業凈利潤可能很大,但現金流量可能為負數,不得不采用負債或權益融資(如中國石油2007、2008兩年分別以股票和債券融資)。而能夠用于股利支付的是現金流量,特別是企業經營活動產生的現金流量,更具有長期性和穩定性。因此,進行財務分析時更應關注企業經營活動產生的現金流量。

4.會計報表本身的可理解性較差。會計報表的外部使用者更應關注會計報表的附注,并且會計報表附注的內容更加翔實。認真閱讀會計報表附注,將會更準確地把握企業的財務狀況和經營成果。如,新會計準則資產負債表中應收賬款、存貨、固定資產、無形資產均以凈值列示,我們無法從報表本身讀到有關資產的期初、期末賬面價值;已計提的折舊或攤銷、資產減值準備等。會計報表附注包括八項內容;其中,報表重要項目說明就有31個小的項目,能全面反映企業的財務狀況和經營成果。在會計報表附注中,我們通過閱讀報表重要事項說明,可以知道資產的期初、期末的賬面價值,計提減值準備等情況;也可以知道營業收入的構成及本期、上期發生額等信息;還可以了解投資收益、公允價值變動收益、減值損失、營業外收支、非貨幣換等的詳細內容。認真閱讀報表及其附注,我們才能更準確把握企業的財務狀況及經營成果。

二、新準則與統一企業會計制度的差異

新會計準則變化較大,主要體現在以下幾方面:

1.增加了投資性房地產、金融資產和應付職工薪酬三項內容。(1)投資性房地產是指為賺取租金或資本增值,或者兩者兼有的房地產。包括已出租的土地使用權、持有并準備增值后轉讓的土地使用權和已出租的建筑物。對投資性房地產可以選用成本模式或公允價值模式進行后續計量。而統一企業企業會計制度對土地使用權在“無形資產”科目核算,且采用直線法攤銷,直接沖減“無形資產”賬面價值。建筑物則在“固定資產”科目核算,一般按使用年限法攤銷。投資性房地產計量有成本模式和公允價值模式。投資性房地產如采用成本模式進行后續計量,與統一企業企業會計制度核算方法相比,比較相似,均需計提折舊或攤銷,但會計科目發生了變化,新增了投資性房地產累計折舊(攤銷)科目,計提折舊或攤銷方法未發生變化;若采用公允價值模式進行后續計量,與統一企業會計制度核算方法相比,會產生較大的差異。在公允價值模式下,投資性房地產無須計提折舊或攤銷,在資產負債表日按其公允價值調整其賬面價值,公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。(2)金融資產主要包括庫存現金、應收賬款、應收票據、貸款、墊款、其他應收款、應收利息、債權投資、股權投資、基金投資、衍生金融資產等。其中變化較大的是原來在長期投資和短期投資中核算的股票和債券投資,新會計準則在“交易性金融資產”、“持有至到期投資”、“可供出售金融資產”三個會計科目核算。新的會計準則保留了長期股權投資,取消了短期投資和長期債權投資。“交易性金融資產”、“可供出售金融資產”兩個會計科目均以公允價值進行核算,與統一企業會計制度核算差異較大,新的核算方法更能反映資產的市場價值。(3)應付職工薪酬是將原計入應付工資、應付福利費、工會經費、教育經費內容并入其中,對會計報表影響不大。

2.長期股權投資成本法和權益法的核算范圍發生了變化。原來規定母公司對持有的對子公司長期股權投資按權益法核算,新的會計準則要求母公司對持有的對子公司長期股權投資在其日常核算及個別財務報表中采用成本法核算,編制合并會計報表時再調整為權益法。將這種調整作為會計政策變更來處理,運用追溯調整法進行調整。

3.流動資產和固定資產核算變動較小,主要是企業不得采用后進先出法確定發出存貨的成本;商品流通企業原計入營業費用的運費保險費等進貨費用也計入存貨的采購成本。固定資產費用化的后續支出,不滿足固定資產的確認條件的,應在發生時計入管理費用或銷售費用,不得采用預提和待攤方式處理。

4.關于資產減值損失,新準則要求在可能發生減值跡象時進行估計;統一企業會計制度要求年終時預計。新準則資產減值損失一經確認,以后會計期間不得轉回;而統一企業會計制度則可以轉回(存貨等的減值不適用企業會計準則第8號——資產減值,其減值有可能轉回)。

5.關于非貨幣性資產交換,新準則強調是否具有商業實質,具有商業實質的以換出資產的公允價值計量,確認損益;不具有的則以賬面價值計量,不確認損益;統一企業會計制度僅對收到補價部分確認損益,不強調商業實質。

6.關于債務重組,新準則以公允價值計量,并將重組債務的賬面價值超過清償債務資產的公允價值部分確認為債務重組利得;統一企業會計制度按賬面價值入賬,差額計入資本公積。新準則下,公司可以通過債務重組獲利,成為利潤的一大來源(為防止上市公司中的ST公司人為調節利潤,證監會制定了一定措施來防止類似的事情發生)。

7.關于外幣折算,最大的變化就是收到外幣投資時以收到當日的即期匯率折算,不再使用合同匯率,也不使用即期匯率的近似匯率,因此外幣投入資本不會產生匯兌差額。

8.關于會計報表,增加了所有者權益變動表。資產負債表中取消了待攤費用與預提費用,增加了庫存股和交易性金融負債項目;將投資類業務分拆為:交易性金融資產、持有至到期投資、可供出售金融資產、長期股權投資;合并了應付工資、應付福利費等進應付職工薪酬,應收賬款、存貨、固定資產等均以凈額列示。利潤表中對投資收益重新分類,將所有減值匯集成一個項目,增加了公允價值變動損益,都作為營業利潤的組成部分。合并利潤表中的凈利潤包括少數股東的利潤。

參考文獻:

[1]中華人民共和國財政部.企業會計準則[M].北京:經濟科學出版社,2006.

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1.明確現金和現金等價物的確認標準現金流量表的最主要內容是對現金及現金等價物的變化情況進行揭示，因此現金及現金等價物的確認標準就顯得至關重要，只有將現金和現金等價物的確認標準明確之后，才能編制正確的現金流量表。然而目前的會計制度規定的現金及現金等價物的確認標準是企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資。由此可以看出，目前的會計制度對現金及現金等價物的確認標準的規定是比較籠統的，具體的確認標準并沒有進行說明。這樣對于企業來說，在現金及現金等價物的實際核算時，很難準確地進行判斷和確認，因此我們應當把現金及現金等價物的確認標準以具體和明確的方式放在現金流量表的附錄部分，這樣就能夠使現金流量表更加清楚和一目了然，不但有利于財務人員進行操作，而且還能使現金流量表提供更直觀有效的重要信息。

2.改進現金流量表的編制方法在現行的會計制度下，現金流量表有直接法和間接法兩種編制方法，具體來說，對于現金流量表的主體部分采用直接法來體現企業經營活動的現金流量，而對于現金流量表的補充部分則采用間接法把企業的凈利潤改變成現金凈流量，同時對各項目的填列方法進行了明確的規定。然而在實際操作過程中，很多財務工作人員對現金流量表的編制并不深入了解，因此使得企業公開的現金流量表的準確性大大降低，不能夠真正反映企業的現金流狀況，究其原因是因為現行的現金流量表填列方法不直觀，很多的項目是間接調整的，與財務工作人員的思維習慣不一致，因此我們應當對現金流量表的編制方法進行調整，使得其中的調整分錄得到更加直觀的展示。如管理費用項目就可根據具體的情況作出如下調整。通過這樣的調整以后，就使得現金流量表的內容更加一目了然，編制方法也變得更加簡單易懂，這樣就促進了現金流量表能夠真正給企業提供有價值的信息。

二、資產負債表的改進探索

資產負債表的主要內容是企業在一定的時期內資產和負債以及所有者權益之間的相互關系，因此它可以反映一個企業的資源存量和財務狀況。隨著經濟的不斷發展和金融行業的繁榮，資產負債表的項目逐漸增多，內容變得日益復雜，在新的形勢下，我們只有不斷加強資產負債表的改進才能提高資產負債表的準確性和其應用價值。

1.統一計量模式傳統的會計計量模式主要是采用了“歷史成本/名義貨幣”的模式[3]。然而現在已發生了變化，財務信息已經成為企業的外部利益相關者進行決策的主要依據之一，因此傳統的歷史成本已難以滿足時代的要求，現時成本和重置成本等多種計量模式紛紛出現，使得計量模式日益紛繁復雜。有的資產負債表采用歷史成本，有的資產負債表則采用現時成本和重置成本，在這種情況下，就導致了資產的根本內涵有了較大的區別，失去了相互之間的可比性，因此我們應當對計量模式進行最大程度的統一，為此我們可以使用“歷史成本/名義貨幣”作為基礎編制資產負債表，然后把各項資產的計提跌價準備、計提壞賬準備和計提減值準備作為補充資料展示在資產負債表中，這樣就可以使資產負債表的內容更加準確，而且使得信息的使用也更加便利。

2.科學合理地確認和計量資產與負債一般情況下，在會計確認和計量過程中，存在著許多的估計和判斷，而這些估計和判斷大多都是根據財務人員的職業判斷進行的，如計提跌價準備、確定資產經濟壽命和遞延所得稅等都是由財務工作人員進行主觀的估計和判斷，而且判斷結果不經過任何論證就進入了資產負債表中，因此使得資產負債中的信息帶有很大的主觀隨意性，為了提高資產負債表的準確性，我們應當科學合理地確認和計量資產與負債，把主觀的估計和判斷加以一定的限制，也可以將原始的會計信息直接傳遞給資產負債信息的需求者，只有這樣才能真正促進資產負債表的改進。

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（二）合并會計報表相關性不明確當前企業集團中為了防范或分散風險，往往進行跨部門或者跨行業的投資，導致在同一個企業集團內部，其子公司的業務性質存在很大差異。在此類型的企業集團中，若其子公司主要為無形資產，則其資產構成與母公司完全相反。因此，若在合并會計報表時仍然采用傳統方法，必然會導致合并生成的會計報表無法對企業集團總體財務狀況、經營狀況以及現金流量等予以準確、客觀地反映，并且對于財務報表信息使用者而言，其實際應用價值也大打折扣，無法為管理層決策提供依據。

（三）合并會計報表無法對母子公司的真實狀況予以反映合并會計報表的主體是由母公司與子公司形成企業集團，而并非母公司或獨立的子公司，因此合并會計報表中對于母公司投資子公司的情況，以及投資金額在母公司總體資產中所占比重無法得到準確揭示。在合并財務報表中有諸多會計信息得以披露，但是實際意義較小，缺乏對母子公司具體信息的披露，而會計信息使用者也難以從合并會計報表中獲得需要的信息。

（四）簡單權益法對橫向平衡關系產生的影響權益法有復雜權益法與簡單權益法兩種。若使用復雜權益法，在合并權益部分時，要將子公司通過經營所得的利潤中由母公司獲得的部分作為投資收益，并基于母公司賬務對子公司分派股利予以調整，進而對子公司投資予以調節。人、同時，還需基于母公司賬務調整母公司在購買子公司時，支付的價格與獲取子公司凈資產賬面價值金額的差額。可見，簡單權益法對橫向平衡關系產生較大影響。

二、企業集團合并會計報表問題的解決策略

（一）細化合并會計報表的內容一方面，可以對分部財務報告予以編制。由于企業集團中的母子公司經營種類多樣，并且在盈利能力或是機構設置上均存在較大差別，故而在風險防控或是發展速度上均存在差異。因此，可細化合并會計報表內容，對其進行分解以獲取母公司相關信息，即對分部財務報表予以編制，這樣可以有效彌補合并會計報表范圍的局限性。另一方面，可披露關聯方關系及相關交易信息。由于在合并會計報表中無法顯示內部交易抵消信息，故而可在報表結尾部分添加關聯方關系及其交易信息并予以適當披露，這樣可以使管理者了解企業集團對關聯方交易的依賴程度，并防范虛假關聯方交易。

（二）將合并質量作為合并報表的主要標準在編制企業合并會計報表時，需注重實質性控制，并將數量標準作為輔助工具，同時結合企業集團實際狀況對兩個指標予以使用。對于投資企業，若其直接擁有被投資企業50%以上股份具有投票表決權，則在確認時主要采用數量標準；反之，若其擁有的被投資企業的直接與間接控股的股份在50%以下，則在確認時主要使用質量標準。這樣一來可防止企業集團在合并會計報表時，混淆質量標準與數量標準，同時確保其明確合并范圍且采用科學合理的編制方法。

（三）協調會計科目與會計政策由于企業集團中的母公司與子公司所處行業具有差異性，這樣會導致其會計政策與會計制度不統一，再加上具有關聯關系的母公司與其國外子公司有不一樣的會計期間，這就需要子公司結合母公司的會計期間編制個別財務報表。除此之外，由于母公司與子公司在選擇會計處理方法或者會計政策時也具有不一致性，故而其會計處理結果也會相差甚遠，必然會加大后期調整的工作量。因此，可對會計科目與會計政策予以協調，從而有效消除由于會計政策存在彈性而導致會計信息差異的現象，同時，可以增強合并會計報表中會計信息的真實性、可靠性、可比性以及相關性等。

（四）改進合并會計報表編制中的權益法企業集團在編制合并會計報表時主要采用兩種方法，其一為購買法，其二為權益結合法。經實踐檢驗，權益法與我國企業集團實際狀況更為符合，企業集團在編制合并會計報表時應使用復雜權益法。母公司在與子公司合并后，要基于其賬務對子公司投資賬面價值，以及母公司從子公司中獲得的凈收益或虧損份額予以調整。這一方法相對于簡單權益法而言，可對母公司與子公司間的投資狀況與凈收益狀況予以合理反映，并且在我國企業集團中使用復雜權益法來編制合并會計報表可有效解決內部交易等問題。

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企業的經營業績，其考核辦法一般以財務指標為基礎，如利潤（如扭虧）計劃的完成情況、投資回報率、產值、銷售收入、國有資產保值增值率、資產周轉率、銷售利潤率等，均是經營業績的重要考核指標。而這些財務指標的計算都涉及到財務數據。除了內部考核外，外部考核如行業排行榜，主要也是根據銷售收入、資產總額、利潤總額來確定的。

（二）為了獲取信貸資金和商業信用而粉飾會計報表

眾所周知，在市場經濟條件下，銀行等金融機構出于風險考慮和自我保護的需要，一般不愿意貸款給虧損企業和缺乏資信的企業。然而，資金又是市場競爭取勝的四要素（產品質量，資金實力、人力資源、信息資源）之一。在我國，企業普遍面臨資金緊缺局面。因此，為獲得金融機構的信貸資金或其他供應商的商業信用，經營業績欠佳、財務狀況不健全的企業，難免要對其會計報表修飾打扮一番。

（三）為了發行股票而粉飾會計報表

股票發行分為首次發行和后續發行（配股）。在首次發行情況下，根據《公司法》等法律法規的規定，企業必須連續三年盈利，且經營業績要比較突出，才能通過證監會的審批。此外，股票發行價格的確定也與盈利能力有關。為了多募集資金，塑造優良業績的形象，企業在設計股改方案時往往對會計報表進行粉飾。

（四）為了減少納稅而粉飾會計報表

所得稅是在會計利潤的基礎上，通過納稅調整，將會計利潤調整為應納稅所得額，再乘以適用的所得稅稅率而得出的。因此，基于偷稅、漏稅、減少或推遲納稅等目的，企業往往對會計報表進行粉飾。當然，也有少數國有企業和上市公司，基于資金籌措和操縱股價的目的，有時甚至不惜虛構利潤，多交所得稅，以“證明”其盈利能力。

二、會計報表粉飾的常見手段

（一）利用資產重組調節利潤

資產重組是企業為了優化資本結構，調整產業結構，完成戰略轉移等目的而實施的資產置換和股權置換。然而，資產重組現已被廣為濫用，以至提起資產重組，人們立即聯想到做假賬。近年來，在一些企業中，特別是在上市公司中，資產重組確實被廣泛用于粉飾會計報表。不難發現，許多上市公司扭虧為盈的秘訣在于資產重組。典型做法是：

（1）借助關聯交易，由非上市的國有企業以優質資產置換上市公司的劣質資產；

（2）由非上市的國有企業將盈利能力較高的下屬企業廉價出售給上市公司；

（3）由上市公司將一些閑置資產高價出售給非上市的國有企業。

（二）利用關聯交易調節利潤

我國的許多上市公司由國有企業改組而成，在股票發行額度有限的情況下，上市公司往往通過對國有企業局部改組的方式設立。股份制改組后，上市公司與改組前的母公司及母公司控制的其他子公司之間普遍存在著錯綜復雜的關聯關系和關聯交易。利用關聯交易粉飾會計報表，調節利潤已成為上市公司樂此不疲的“游戲”。

（三）利用虛擬資產調節利潤

根據國際慣例，資產是指能夠帶來未來經濟利益的資源。不能帶來未來經濟利益的項目，即使符合權責發生制的要求列入資產負責表，嚴格地說，也不是真正意義上的資產，由此就產生了虛擬資產的概念。所謂虛擬資產，是指已經實際發生的費用或損失，但由于企業缺乏承受能力而暫時掛列為待攤費用、遞延資產、待處理流動資產損失和待處理固定資產損失等資產科目，利用虛擬資產科目作為“蓄水池”，不及時確認、少攤銷已經發生的費用和損失，也是國有企業和上市公司粉飾會計報表，虛盈實虧的慣用手法。其“合法”的借口包括權責發生制、收入與成本配比原則、地方財政部門的批示等。

（四）利用股權投資調節利潤

由于我國的產權交易市場還很不發達，對股權投資的會計規范尚處于起步階段，有不少國有企業和上市公司利用股權投資調節利潤。除了借助資產重組之機，利用關聯交易將不良股權投資以天價與關聯公司置換股權獲取“暴利”外，還有不少國有企業利用成本法和權益法粉飾會計報表。典型的做法是，對于盈利的被投資企業，采用權益法核算，而對于虧損的被投資企業，即使股權比例超過20％，仍采用成本核算。

三、會計報表粉飾的識別方法

（一）不良資產剔除法

這里所說的不良資產，除包括待攤費用、待處理流動資產凈損失、待處理固定資產凈損失、開辦費、長期待攤費用等虛擬資產項目外，還包括可能產生潛虧的資產項目，如高齡應收賬款、存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產損失等。不良資產剔除法的運用，一是將不良資產總額與凈資產比較，如果不良資產總額接近或超過凈資產，則說明企業的持續經營能力可能有問題，也可能表明企業在過去幾年因人為夸大利潤而形成“資產泡沫”；二是將當期不良資產的增加和增減幅度與當期的利潤總額和利潤增減幅度比較，如果不良資產的增加額及增加幅度超過利潤總的增加額及增加幅度，說明企業當期的利潤表有“水分”。

（二）關聯交易剔除法

關聯交易剔除法是指將來自關聯企業的營業收入和利潤總額予以剔除，分析某一特定企業的盈利能力在多大程度上依賴于關聯企業，以判斷這一企業的盈利基礎是否扎實、利潤來源是否穩定。如果企業的營業收入和利潤主要來源于關聯企業，會計信息使用者就應當特別關注關聯交易的定價政策，分析企業是否以不等價交換的方式與關聯交易發生交易進行會計報表粉飾。

關聯交易剔除法的延伸運用是將上市公司的會計報表與其母公司編制的合并會計報表進行對比分析。如果母公司合并會計報表的利潤總額（應剔除上市公司的利潤總額）大大低于上市公司的利潤總額，就可能意味母公司通過關聯交易將利潤“包裝注入”上市公司。

（三）異常利潤剔除法

異常利潤剔除法是指將其他業務利潤、投資收益、補貼收入、營業外收入從企業的利潤總額中剔除，以分析和評價企業利潤來源的穩定性。當企業利用資產重組調節利潤時，所產生的利潤主要通過這些科目體現，此時，運用異常利潤剔除法識別會計報表粉飾將特別有效。

四、抑制會計報表粉飾的若干建議

一是應當要求企業充分披露關聯交易的定價與公允價格的差異、賬款結算方式和支付時間等。對于明顯導致國有資產流失的不等價關聯交易，還應當獲取國有資產管理部門的批準；對于明顯損害上市公司中小股東利益的不等價關聯交易，還應當獲取證券監管部門的批準。

二是借鑒國際會計慣例，制定非貨幣易的準則，對通過資產置換和股權置換進行資產重組行為進行規范。為抑制企業借資產重組之名進行“報表重組”，建議將資產置換和股權置換的差額收益，按一定期限分期攤銷。

三是制定有關資產評估會計處理的準則，對資產評估調賬、流動資產項目評估減值的會計處理、處置已評估且發生增減值的資產項目的會計處理予以規范，防止企業利用資產評估調節利潤。

四是制定大額費用資本化準則，對借款利息支出、研究開發支出、大額廣告支出等的資本化行為進行規范，使不同企業對大額費用的會計政策保持一致，以提高會計信息的橫向和縱向可比性。

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二、會計報表附注對于企業財務分析的影響

對于財務分析的概念意在上文中有所介紹，那么財務比率分析又是什么呢?財務比率分析是財務分析中最為重要的內容，反映的是會計要素之間的相互聯系，日常的財務比率分析包括企業的盈利能力、負債、資產管理和變現能力比率分析，財務會計報表附注對財務分析的影響也主要從這四個角度加以體現。

1、會計報表附注對企業盈利能力比率的影響

企業的盈利比率是指銷售所得的毛利潤比率、凈利潤比率、資產的凈利率和凈值報酬利率四個內容，由此我們可以看出，企業的盈利能力比率說的其實就是企業獲得利潤的能力，一般的，在財務分析過程中對企業的盈利能力的分析是針對正常的經營活動而言的，因此，關于證券的買賣與交易、即將或者已經停止的營業活動、對于重大事故或者法律更改期間所開展的盈利活動以及會計制度和會計準則的改變帶來的資金累積的影響等內容不包含在盈利能力的分析范圍之內，因此，為了獲得此類信息，就必須依靠財務報表附注。另外，以下幾項內容會對企業的盈利能力造成影響。首先是存貨流轉假設，即在物價保持不斷的上漲的情況下，如果利用后進先出的方法進行計算，就會使得企業的銷售成本升高，相應的利潤就會降低，而反過來，如果采用先進先出的方法進行計算就會導致企業的銷售成本降低，利潤高于實際值;其二是計提的損失準備，一般的，企業在進行財務分析時往往要進行壞賬的計提準備，其中所采用的壞賬計提準備的方式被比例都會對企業的利潤造成影響;其三是長期投資的核算方法的不同也會對財務分析造成影響，即進行投資核算的時候采用的是成本法還是權益法，如果采用的是成本法，那么對于實際收益的確認是以實際收到的股份利潤為準的，如果采用的是權益法，那么在每個會計周期內都要根據投資者在投資單位所占有的所有者權益的變動以及企業在被投資單位中所占有的投資比例的變動來確定企業的收益狀況。

2、會計報表附注對企業負債比率的影響

企業的負債比率是指企業的資產負債的比率、有形凈值債務的比率和產權的比率，其中有形凈值債務的比率和產權的比率屬于資產負債比率的延伸，分子中反映的都是企業的負債額的總值，可以更為保守的反映出企業股東對債權人的資本的保障水平，故而對這兩個指標的分析與資產負債率的分析是相類似的。由于企業中或有債務的存在，資產負債表其實并不能全面地對企業的總負債額加以反映，因此，在進行資產負債率的分析時應該參考會計報表附注中的有關事項，同時，對于企業的長期償債能力的影響因素，租賃資金也是其中的一項，如果企業在某一段時間內急需要某一設備或者一定的資產，但自身又無法滿足這一需求，就可以采取租賃的方式來滿足這一需要，一般的，企業進行財產租賃的方法有兩種，即融資和經營，所謂的融資租賃就是指有租賃公司完成設備購買資金的額墊付，然后將設備轉交給承租人使用，承租人再向租賃公司墊付一定的租金，通常如果承租方已經將最后一筆租金付清，那么設備的所有權就歸為租賃公司單獨所有，從本質上來說，這其實是一種對設備這一固定資產的變相購買，因此，所租入的固定資產就作為企業的固定資產的一項計入到會計報告中予以管理，而租賃所消耗的資金則成為長期負債，在進行負債能力的分析時已經將這種具有資本化性質的租賃模式含入債務比率中進行計算了。

3、會計報表附注對企業資產管理比率的影響

企業的資產管理比率是指對企業的資產管理能力以及效率進行衡量的財務比率的一種，主要有營業周期、應收款項的周轉率等內容組成。在會計計算中，有營業周期記為存貨周轉時間和應收賬款周轉時間的和值，因此，在進行企業的資產管理比率的分析時可以以存貨周轉時間和應收賬款周轉時間進行替代，通過會計常識我們可以知道，應收賬款的周轉比率等于銷售收入額與平均應收賬款的商值，其中，平均應收賬款是指應收賬款中沒有扣除壞賬的那一部分余額，在資產負債表中表現為期末與期初的應收賬款余額的平均值，銷售收入指的是會計報表中損益表一欄中去掉折扣及折讓的銷售額的余額。出于在進行財務分析的過程中，在會計政策中收入確認是其中極為重要的內容之一，因此，應收賬款周轉率的分析中不可避免的需要參考會計報表附注的內容，對同一筆業務進行收入確認時，通過收入準則的確認在整個會計制度中的要求非常之嚴格，所以，按照收入準則進行收入的確認比按照行業會計制度所確認的收入值要低一些，相應的應收賬款的周轉率也就低，也就是會降低業的資產管理比率。

4、會計報表附注對企業變現能力比率的影響

企業的變現能力比率只要針對的是資金的流動比率和速動比率，分母反映的是流動負債值，在會計報表中是不會反映的，不過在制作會計報告的時候會通過會計報表附注予以顯示，在企業的流動資產的變現能力的影響因素中或有負債和未做記錄所起的作用比較明顯，分析企業的會計準則中關于或有事項的規定就會發現，或有負債指的是過去額或者潛在的交易義務，對于這項義務的履行會導致企業的經濟利益的流出，進行變現能力的分析應該參考會計報表附注，如有或有負債，很明顯回槳企業的流動資產的變現能力削弱，而如果存在有違背披露或者發現的或有負債，那么企業的變現能力的準確性就會受到更大程度的影響。

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（一）稅務信息披露不夠完整第一，在資產負債表中列示的項目，都是按照財務會計準則指導下的公允價值計量，負債類項目缺乏明細分類項目，尤其是應交稅費項目，是以年初、年末時點的靜態指標來反映應交未交的稅額，不能反映當年企業總體的、動態的、詳細的納稅情況，而且也沒有明細地列出具體稅種的應交稅費的情況，例如消費稅、房產稅、增值稅等信息，就難從資產負債表中獲得。第二，在利潤表中，也存在著不能夠詳細反映涉稅存貨等資產和應稅勞務方面信息的問題。例如營業稅金及附加欄目，是消費稅、城建稅、營業稅及教育附加這些稅的總額，缺乏對各個稅種明細的反映。而且從所得稅計算角度看，暫時性差異與永久性差異并沒有在利潤表中反映，更沒有按照具體明細項目來反映這兩者是如何產生的。而且由于稅收優惠政策，例如加計扣除、即征即退、先征后退等，都無法在利潤表中體現出來。第三，在現金流量表中，經營活動產生的現金流量項目，下設的收到的稅費返還、支付的各項稅費這兩個項目，僅反映企業當期實際繳納的稅費總額，而無法按照權責發生制反映這些稅費所實際歸屬的會計期間，哪些是代收代繳所支出的稅款也無法區分出來，自然也無法反映實際稅負。投融資支出的稅費信息，在“支付的其他與投資（融資）活動有關的現金”項目中統一列示，也無法做到詳細反映具體的稅目支出，以及稅負原因、實際期限，是否企業自身負擔等詳細信息，都無法詳細反映出來。第四，在會計報表附注中，雖然稅務機關一般不對提供的會計報表附注做硬性要求，而企業會計報表附注中對納稅信息往往只是總體情況說明，并不提供明細信息，這滿足不了稅務稽查工作的需要。

（二）現金流量表無法反映實際的涉稅收支狀況現金流量表只是反映一個繳納稅款現金支出的總計，同樣存在缺乏繳納稅款具體明細項目的問題，也無法反映具體涉稅業務對現金流量的影響。例如增值稅視同銷售業務，稅法規定應計算銷項稅額并納稅，而企業并無實際現金流入，這實際上屬于現金流出。委托代銷業務中，委托方如果在發出代銷貨物滿180天的當天，還沒有收到來自受托方的款項，也要計算并墊付增值稅款，然而當下的稅務會計報表中對此項現金流的支出并無反映。

（三）納稅申報工作難度較大由于財稅分離模式的逐步實施，在填制納稅申報表時，需要計算暫時性差異與永久性差異，調整會計收入和會計利潤，計算出應納稅所得額，這樣的工作無疑加大了稅務會計信息填報的難度，而且調整項目較多，計算程序較復雜，填報容易發生錯誤，也給稅務機關的稽查工作造成了一定難度。例如固定資產的折舊與減值，會計與稅法的處理方法并不一樣，需要調整的地方較多，而且隨著使用年限的增多，調整難度逐漸增加。

二、稅務會計報表體系的構建分析

分析現行稅務會計報表存在的問題后，可以看出科學規范的稅務會計報表應當更具獨立性，而不是財務會計報表的簡單更改，而且稅務會計報表應當結合稅法和涉稅事項要求，提供更明晰、按照具體稅目列示的數據。具體應當包括稅務會計上的資產負債表、利潤表、現金流量表、稅收總況表。

（一）稅務會計資產負債表的編制稅務會計資產負債表雖然可以按照財務會計的資產負債表結構來編制，但是每個明細項目，應當按照稅法及稅務會計理論的要求，以稅法規定的計稅基礎進行分析填制，例如在財務會計體系中，資產負債表項目是按照公允價值計量后的數據填制，而稅法則要求按照歷史成本和具體的計稅基礎（主要是資產是否需要納稅）進行分析后填制。總體來說，財務會計資產負債計量強調的是公允價值、實質重于形式等會計原則，而稅務會計強調的是符合稅法要求、法律規定、以具有法律效力的合同（文件）約定為準等原則。稅務會計報表的具體項目計稅基礎如表1所示。

（二）稅務會計利潤表的編制稅務會計利潤表可按照兩步驟進行，首先是應納稅所得額計算表的填制，設計如上頁表2所示。但是稅務會計利潤表的重點在于各項收入和費用的計稅基礎的計算，稅法與會計準則有很多的不同部分，企業編制稅務會計利潤表時，應按照稅法要求，將收入確認和成本費用扣除按照稅法規定加以調整。

（三）稅務會計現金流量表的編制稅務會計現金流量表，應當注意結合各稅種和各經濟事項來逐項地反映涉稅現金的運動情況，而不是以稅金總額作為編制基礎。所以應當在原有的現金流量表基礎上增加明細項。例如，在“稅收活動現金流入”下的“收到稅收返還項目”下，增設“收到增值稅銷項稅額”、“代收消費稅（委托加工企業）”等具體項目；在“稅收活動現金流出”下的“應納稅款總額”項目下設“支付增值稅進項稅額”等具體項目；在“稅收活動產生的現金流量凈額”下設“企業代墊增值稅額項目”。

（四）稅務會計下稅收總況表的編制目前的納稅申報表，缺乏反映稅收總體情況方面的報表，而增設稅收總況表有利于企業對每個稅種的繳納情況、稅收優惠享受情況、納稅管理成本（包括涉稅處罰成本）進行明細的反映，有利于企業更好地進行納稅管理和稅收籌劃，也有利于稅務機關對企業繳稅情況的稽查。對稅務會計下稅收總況表的設計建議如表3所示。

（五）實現稅務會計報表的電算化的設想目前，企事業單位申報納稅，主要采取網上申報納稅的方式，所以推行稅務會計報表體系，應當先從變革官方申報納稅網站上的納稅申報表開始入手，按照前文的分析和建議，設計符合稅法和稅務會計獨立性要求的稅務會計報表體系。但是這樣做，恐怕會給報稅會計人員造成不熟悉、不方便，提高了他們的工作難度，所以建議增設方便稅務會計數據填制的“涉稅事項基礎數據表”，以為稅務會計信息項目的填列做好數據和計算的準備，相比直接填制稅務會計報表，能夠起到降低難度和提供更明晰會計信息的作用。其中“資產負債表”的“涉稅事項基礎數據表”，主要填制各項資產、負債的計稅基礎，例如固定資產的折舊項目中填制稅法規定的折舊年限折舊方法等。各項目事先設置公式以自動算出抵扣額，如壞賬準備項目，只要填制期間應收賬款總數，就能自動算出壞賬準備的最大抵扣額等。

“利潤表”的“涉稅事項基礎數據表”，應填制計稅營業收入、其他計稅收入、計稅投資收益、計稅營業成本、營業稅金及附加、計稅管理費用、計稅財務費用、計稅銷售費用、計稅資產減值損失、稅前彌補以前年度虧損等欄目，其中企業成本費用的各項扣除政策，也要事先設置好計算公式，以方便報稅單位會計人員正確計算成本費用扣除額度。最好能按照具體的每項經濟業務，逐項填寫，例如在表格中事先設置稅法規定的收入確認類型欄目，以方便報稅單位會計人員進行計稅收入的處理。

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1.1所有權理論依據所有權理論,母子公司之間的關系是一種擁有與被擁有的關系。會計主體與其終極所有者組成了一個不可分割的完整的整體,所以它強調的是會計主體最終的所有權。編制合并會計報表的目的就是為了向股東報告其所擁有的凈資產。這部分凈資產就是母公司在子公司所擁有的資產與負債的差額。在這樣的編制目的下編制的合并會計報表只滿足母公司股東的信息要求,而子公司的少數股東信息需求則只有通過子公司的個別報表予以滿足。因此這也就決定了在編制合并會計報表時,對于非全資子公司在納入合并會計報表時,母公司只按照實際持有的股權比例對子公司的各項資產、負債、所有者權益、收入、成本費用和凈收益進行比例合并。這種按比例對子公司的各項科目進行合并的方法稱為比例合并法。

在所有權理論下編制的合并會計報表強調的是母公司所實際擁有的,而不是母公司所能控制的實際資源。當母公司能夠按照自己的意愿控制子公司的全部資產,而子公司又非全資子公司時,在所有權理論中就沒有對這種情況進行考慮。而比例合并法卻將子公司按母公司的持股比例機械的分為母公司所持有和少數股東所持有的2部分,使原有的經濟意義消失。

1.2主體理論主體理論將母子公司的關系視為一種控制與被控制的關系。母公司對子公司的控制關系不僅僅局限于母公司所擁有的子公司的資源,還包括了母公司有權支配的子公司的其他全部資源。它編制合并會計報表的目的就是為了滿足合并主體所有股東的信息需求,并將子公司的少數股東也包括在內。因此編制合并會計報表時,就應將子公司的所有資產、負債、所有者權益、收入、成本費用及凈收益等都歸入合并會計報表中,這種方法稱為完全合并法。

采用完全合并法雖避免了將子公司進行人為的劃分,但也存在其它方面的缺陷。子公司的整體價值的確定是根據母公司購買價格與收購的股權比例相比而推算出來的,而未考慮少數股東支付的股份價格。在這種情況下所計算的商譽具有了推定性,因此受到了學術界的質疑。目前采用主體理論的只有少數國家。

1.3母公司理論母公司理論的發展其實是對所有權理論與主體理論的一個折衷。母公司理論編制合并會計報表的目的與所有權理論相同,是為了向母公司的股東反映其所控制的資源。子公司的少數股東為合并主體提供了不可分割的經濟資源,所以少數股東對子公司凈資產及凈利潤的相應權益也要在合并報表中明確體現。“在母公司理論下編制的合并會計報表有以下幾個主要特點:

(1)母公司采取了雙重計價基礎即市場價與成本價對子公司的資產、負債等項目進行計價。子公司的賬面價值部分以100%合并,而母公司對子公司的購買價格中為了獲得控制權而支付的超過子公司賬面價值的那部分溢價、資產和負債的增值(包括貶值)則按照持股比例進行合并。

(2)合并會計報表上反映的少數股東權益也不再作為負債或所有者權益,而是單獨列于負債與所有者權益之間的一個項目。”由于母公司理論是對所有權理論和主體理論的一個折衷,因此缺乏了理論應具有的獨立性。采用的雙重計價標準,對少數股東權益性質的無法確定受到了學術界的爭議。雖然在實際的運用中它克服了前兩種理論存在的許多不足,但其理論的一些具體操作方法還是受到了許多批評,因此它在使用上也越來越缺乏科學性。

2合并會計報表理論選擇的影響因素及我國的選擇

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論文提要：本文介紹了合并財務報表的概念和新會計準則下合并報表的合并范圍，分析新會計準則下合并財務報表的優點，并提出解決措施和建議。

財政部于2006年2月了《企業會計準則第33號——合并財務報表》(以下稱新準則)，該新準則已經在2007年1月在上市公司正式實施。第33號準則全面推行后，將取代以《合并會計報表暫行規定》為主體構成的合并財務報表規范。

一、合并財務報表的概念及其分析

《國際會計準則第27號——合并財務報表及對子公司投資的會計》(以下稱國際準則)認為，合并財務報表是指將企業集團視為單一企業編制的集團財務報表，合并財務報表應該包括由母公司控制的所有企業。我國新準則中的表述為：合并財務報表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的財務報表。母公司，是指有一個或一個以上子公司的企業。子公司，是指被母公司控制的企業。新準則強調控制，并且是被母公司控制的全部子公司，這與國際準則的表述基本趨同。

合并財務報表反映的是企業集團整體的財務狀況、經營成果和現金流量，反映的對象是通常由若干個法人(包括母公司和其全部子公司)組成的會計主體，是經濟意義上的主體，而不是法律意義上的主體。合并財務報表的編制者或者編制主體是母公司。合并財務報表以納入合并范圍的企業個別財務報表為基礎，根據其他有關資料，按照權益法調整對子公司的長期股權投資后，抵消母公司與子公司、子公司相互之間發生的內部交易對合并財務報表的影響編制的。

合并財務報表能夠向財務報告的使用者提供反映企業集團整體財務狀況、經營成果和現金流量的會計信息，有助于財務報告的使用者做出經濟決策。合并財務報表有利于避免一些母公司利用控制關系，人為地粉飾財務報表情況的發生。

二、新準則下合并財務報表的合并范圍

合并范圍是指納入合并財務報表的對象，主要明確哪些成員企業應包括在合并財務報表的編報范圍之內，哪些成員企業應排除在合并財務報表的編報范圍之外。正確界定合并范圍是編制合并財務報表的前提，而要界定合并范圍，必須首先明確界定合并范圍的標準，才能合理地規范企業的合并范圍，有效地防止母公司通過任意變更合并范圍來操縱利潤的行為，提高合并財務報表的可靠性和相關性，為企業集團的利益相關者提供高質量的信息。我們可以發現，新會計準則已經注意到合并財務報表范圍變動對于報表信息的影響，對報告期內子公司的添增、處置事項做出了具體規定。

新準則明確指出應以控制為標準來界定合并范圍，因此在具體實施新會計準則時應從定性標準和定量標準兩個方面判斷是否存在實質控制。

三、合并財務報表存在的問題與建議

(一)復雜持股合并的問題。新會計準則規定，母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權表明母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍。但由于新會計準則沒有就如何計算間接擁有比例的方法做出明確規定，選用的方法既可以依據加法原則也可以依據乘法原則，因而容易造成對于同一持股關系的合并業務會因不同會計人員的不同理解而做出不同的合并處理，得出不同的結論，從而導致最后提供的合并財務信息不一致。

實際上，由乘法原則得出的實際持股比例體現的是擁有子公司凈資產的比例，比加法原則的結果更為科學、合理，所以建議在編制合并財務報表時采用乘法原則來計算母公司對“間接擁有”的子公司的持股比例。但是，由于加法原則更能真實地反映實質性控制。因此，在確定是否納入合并范圍時建議采用加法原則計算母公司擁有被投資單位的表決權資本數。

(三)實質控制存在與否的判斷標準不明確。新會計準則只是規定合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定，并且列舉了母公司雖然擁有被投資單位半數或半數以下的表決權，卻仍應當將該被投資單位認定為子公司，從而納入合并財務報表合并范圍的四種情況。但是，新會計準則并未給出在會計實務中應如何判斷實質控制是否存在的標準。因此，建議完善準則中關于實質控制的判斷標準，以便更好地指導有關合并范圍的實務操作。

(四)完善“控制”的定義。新會計準則將控制定義為：一個企業能夠決定另一個企業的財務和經營政策，并能據以從另一個企業的經營活動中獲取利益的權力。為了更深刻地認識“控制”的內涵，建議借鑒美國會計準則中對于“控制”的有關規定，補充“主要受益方”原則，即“控制”不僅可以獲得利益，而且還可以限制自身的損失。“主要受益方”原則是對“控制”概念的補充。主要受益方可能為向可變權益實體轉移資產的一方，也可能為設立可變權益實體的一方(即發起人)，或者是根據法律文件能夠替可變權益實體做出投資決策的一方等。如果主要受益方承擔了可變權益實體的多數風險或者損失，或者有權收取可變權益實體的多數剩余報酬，那么就應該要求主要受益方合并該可變權益實體。

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（二）新醫院會計制度會計科目體系更完善新的醫院會計制度特別重視會計的核算內容及步驟，對其開展了科學、合理的規劃，在事業單位財務制度變革、預算及國庫管理制度變革的背景下，全方位地反映醫院收入和支出及資本的實際情況。第一，會計的主要因素包括資產、負債、凈資產、收入及費用五個方面，把以前收付實現制下的“支出”改成“費用”，這樣更加符合會計核算的主要原則。資產類會計科目中新添加了“累計折舊（攤銷）”、“固定資本的清除”、“正在進行的項目”、“長期和短期的投資”、“長久以來待攤的費用”等，去掉了“藥物進貨和銷售的差價”、“基礎的建設項目”、“辦理的費用”、“對外的投資”等。負債累計科目新添加了“應該支付的票據”，添加了“應該支出的社會保障費用”和“應該上繳的稅務”代替了以前的“其他應該支付的費用”，即核算應該上繳的社會保險、公積金及稅務的功能；新添加的“應該上繳的費用”、“應該上繳的稅務”替代了以前的“應該上繳的超出的費用”。凈資產會計科目中，去掉了“固定資金”、“修購資金”等，新添加了“提取醫療風險的資金”、“待沖基金”等。第二，會計核算上，去掉了固定資金，資本性支出構成的固定資本經過累計折舊變成了真實的價值；醫院自有資本組成的固定資本折舊被加入到了醫療支出中，財政項目支出組成的固定資本根據一次補償、分期攤銷的政策，在“待沖基金”中核算；藥物根據其進價進行核算；藥物的收入不進行獨立的回饋，納入醫療收入中；上級補助收入不進行獨立的核算，按照收入的分類，依次添加到科教收入和其他的收入中；科技類型的收入和支出進行獨立的核算，實行專款專項；“本期結余”僅僅核算業務收入和支出的結余，科教及財務項目構成的結余采取獨立核算的方法。

二、新醫院會計制度下財務報表應用分析

（一）資產負債表的應用分析第一，新的醫院會計制度提倡把資產負債表作為會計報表系統中核心的部分，真實地反應醫院所有掌握的信息、承擔的債務及凈資產相互間的關聯，為剖析醫院的財務結構、債務償還能力、未來發展前途等提供一些重要的會計資料，有助于醫院由傳統的事業單位變成服務型的企業。第二，資產確認及分類的改變、新添加的折舊及攤銷策略、合理加入公眾認可的價值測量方法，使醫院的賬目變得更加清晰，更好地和真實的價值相一致，從而對資產的周轉、變化、盈利水平的剖析產生一定的影響，有助于醫院增強資產監理，優化資產的機構及運作資產管理。第三，應該對醫院資金的出處、使用的地方進行嚴格的管理。財政補貼和科教撥款應該獨立管理，醫院的事業發展資金應該來源于事業的收入、結余、患者交付的押金及借款，然后醫院結合完整的負債信息，推動醫院對資產的結構和財務杠桿系數開展全面的剖析，然后安排合適的籌資種類和規模，把籌資的資本降低到最低，實現杠桿的正效應。第四，凈資產中新添加了“待沖資金”，而“事業資金”僅僅是核算了醫院具有的非限制使用區域的凈資產；本期結余僅僅是核算了業務收入及支出的結余，但是科教及財政項目結余獨立的核算使得報表變得十分完整，更真實地反映了醫院項目落實的狀況及運行的結果。這些都是新的醫院會計制度中最關鍵的創新，不僅可以實現財政部門在收付實現制原則下對財政補助資金的收支監管，還可以滿足醫院內部按權責發生制下的績效考核要求。

（二）收入費用總表的應用分析新的醫院會計制度下收入費用總表的計算、報告、內容出現了很大的改變:去掉了藥物提成的核算，把藥物收入歸入了醫療收入，醫療收入包含收款及服務，折扣可以直接從醫療收入中抵消，長久的股權投資實行成本計算的方法，進而影響醫院的收入；科教資產歸入到收支管理中，全面彰顯醫院科教研三位一體的全部投入及創新；財政項目資金的收入及支出狀況顯示了財政補貼制度的狀況；明確了專項資金的分類，有助于項目進行效益分析及發現醫院未來的發展前途，使現有資源的利用率提高。

（三）現金流量表分析現金流量表說明了醫院在一段時間內的支出及收入狀況。醫院的現金收入主要包括業務收入、投資及籌資。伴隨醫保的執行，醫院越來越重視現金的流動，對其進行有效的剖析有利于提升醫院的全部資金利用率。現金流量表主要用在政府部門、醫院管理部門和相關的企業中。下文從醫院現金流動的結構及質量開展研究。現金流量表中業務活動造成的現金流動凈增量不大于零，這就說明醫院經過業務活動帶來的收入不能夠支出，說明醫院經過業務活動帶來的現金不夠。如果發生這種事情，醫院管理人員應該及時采取手段，盡量降低業務活動成本，提升員工的積極性和業務水平。業務活動帶來的現金量為正或零，這就說明醫院的創造資金水平及穩定性高，運作情況良好。現金流量表中業務活動造成的現金流動凈增量不大于零，這說明醫院拓展規模的水平很強。假若醫院的投資有用，那么就會產生一定的收益。但是在分析該數據時，還要考慮投資活動是不是和醫院的長期計劃一致。投資活動帶來的現金量為正或零，說明醫院的投資活動帶來的收入大于支出。如果出現這種情況，應該及時的處理。如果是因為投資而帶來的收入，說明醫院的投資活動的資金流量質量高。